Nr. 3 MEMORIE VAN TOELICHTING

Inhoudsopgave				blz.
I.	ALGEMEEN			2
	1.	Inleiding		2
	2.	Pakket Belastingplan 2024		2
	3.	Opzet algemeen deel		7
	4.	Inkomensbeleid		8
	5.	Algemene toelichting maatregelen in wetsvoorstel Belastingplan 2024		9
		5.1	Verhoging tarief box 3 in 2024 en niet indexeren heffingvrij vermogen	9
		5.2	Verfijningen en verduidelijking van box 3	9
		5.3	Verhogen gerichte vrijstelling reiskostenvergoeding	15
		5.4	Afschrijvingsbeperking gebouwen in de inkomstenbelasting	17
		5.5	Aanpassing energie-investeringsaftrek, milieu-investeringsaftrek en willekeurige afschrijving milieubedrijfsmiddelen	18
		5.6	Verlagen MKB-winstvrijstelling	19
		5.7	Aanpassen regeling voor geven vanuit een vennootschap	19
		5.8	Verruiming herinvesteringsreserve bij het staken van een gedeelte van een onderneming ten gevolge van overheidsingrijpen	23
		5.9	Wijzigingen IACK	24
		5.10	Verruiming vrijstelling OV-abonnementen en voordeelurenkaarten	27
		5.11	Afschaffen betalingskorting voorlopige aanslag IB	29
		5.12	Minimumkapitaalregel in de vennootschapsbelasting	31
		5.13	Aanpassing samenloopvrijstelling bij aandelentransacties	32
		5.14	Algemeen btw-tarief op agrarische goederen en diensten	37
		5.15	Wijziging van de Wet op de belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992	38
		5.16	Wijziging van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994	40
		5.17	Inkorten nieuwe eerste schijf gas in de energiebelasting	44
		5.18	Nadere wetswijzigingen betreffende de nieuwe eerste schijf gas in de energiebelasting	45
		5.19	Actualiseren duurzame warmtebronnen	54
		5.20	Wettelijke grondslag gegevensverstrekking in het kader van Europeesrechtelijke verplichtingen	55
		5.21	Accijnstarieven voor alcoholhoudende producten	60
		5.22	Verhoging accijns dieselvervangende stookolie	61
		5.23	Verhoging van de tabaksaccijns	62
		5.24	Co-ouderschap toeslagen	63
		5.25	Verlenging horizonbepaling overtredersbegrip	65
		5.26	Loslaten koppeling rentepercentage belastingrente voor Toeslagen	66
		5.27	Invoeren hardheidsclausule in de Invorderingswet 1990	69
	6.	Budgettaire aspecten		72
	7.	Grenseffecten		85
	8.	EU-aspecten		87
	9.	Doenvermogen		89
	10.	Gevolgen voor burgers en het bedrijfsleven		99
	11.	Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Douane en Toeslagen		107
	12.	Advies en consultatie		110
II.	ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTING			112

I. ALGEMEEN

1. Inleiding

Voor u ligt het wetsvoorstel Belastingplan 2024. Het wetsvoorstel bevat het inkomensbeleid voor het komende jaar en fiscale maatregelen met (budgettaire) gevolgen die samenhangen met de begroting voor het jaar 2024. Voor de meeste maatregelen in dit wetsvoorstel is het wenselijk dat deze maatregelen per 1 januari 2024 in werking treden.

2. Pakket Belastingplan 2024

Dit is het tweede pakket Belastingplan van het kabinet-Rutte IV. Het pakket Belastingplan 2024 bestaat uit 15 wetsvoorstellen met daarin een breed palet aan (fiscale) maatregelen op verschillende terreinen. Naast de maatregelen met een budgettair effect en technische wijzigingen, wordt voorgesteld een aantal actuele maatschappelijke opgaven aan te pakken. In de wetsvoorstellen in dit pakket zijn onder andere ambities op het terrein van arbeid en inkomen, vereenvoudiging, klimaat en de taakstelling aanpak belastingconstructies en fiscale regelingen uitgewerkt. De plannen voor die thema’s worden hieronder kort toegelicht. Een uitgebreidere toelichting op de afzonderlijke wetsvoorstellen vindt u in de memories van toelichting bij de betreffende wetsvoorstellen.

Samenstelling pakket Belastingplan 2024

Het pakket Belastingplan 2024 bestaat uit de volgende 15 wetsvoorstellen:

• • Wetsvoorstel Belastingplan 2024;

• • Wetsvoorstel Belastingplan BES eilanden 2024;

• • Wetsvoorstel Wet aanpassing fonds voor gemene rekening en vrijgestelde beleggingsinstelling;

• • Wetsvoorstel Wet aanpassing fiscale beleggingsinstelling;

• • Wetsvoorstel Wet fiscaal kwalificatiebeleid rechtsvormen;

• • Wetsvoorstel Wet compensatie wegens selectie aan de poort;

• • Wetsvoorstel Wet herwaardering proceskostenvergoedingen WOZ en bpm;

• • Wetsvoorstel Wet aanpassing fiscale bedrijfsopvolgingsfaciliteiten 2024;

• • Wetsvoorstel Wet tijdelijke regeling herzien aangifte inkomstenbelasting;

• • Wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2024 (OFM 2024);

• • Wetsvoorstel Fiscale klimaatmaatregelen glastuinbouw;

• • Wetsvoorstel Fiscale klimaatmaatregelen industrie en elektriciteit;

• • Wetsvoorstel Wet verlaging eigen bijdrage huurtoeslag;

• • Wetsvoorstel tot wijziging van de Algemene nabestaandenwet en de Participatiewet in verband met het in 2024 niet afbouwen van de dubbele algemene heffingskorting in het referentieminimumloon;

• • Wetsvoorstel tot wijziging van de Wet op het kindgebonden budget tot intensivering van het kindgebonden budget in verband met koopkrachtondersteuning.

Het pakket Belastingplan 2024 is qua aantal maatregelen zo veel mogelijk beperkt tot maatregelen die met ingang van 1 januari 2024 in werking moeten treden of vanwege de uitvoerbaarheid voor die datum in het Staatsblad moeten zijn opgenomen. Andere fiscale maatregelen die met ingang van 1 januari 2025 of later in werking kunnen treden, worden zo veel mogelijk als zelfstandige wetsvoorstellen ingediend of opgenomen in het wetsvoorstel Fiscale verzamelwet 2025 dat het komende jaar bij de Staten-Generaal wordt ingediend. Hierbij zal het doorgaans niet gaan om fiscale maatregelen met budgettair effect.

Arbeid en inkomen

Het borgen van een positieve koopkrachtontwikkeling is een belangrijk onderdeel van het pakket Belastingplan 2024. De maatregelen die het kabinet neemt en de gevolgen daarvan zijn toegelicht in paragraaf 4 van dit algemeen deel van deze memorie. De maatregelen zijn verdeeld over diverse wetsvoorstellen binnen het pakket, waaronder het wetsvoorstel Wet verlaging eigen bijdrage huurtoeslag, het wetsvoorstel tot wijziging van de Algemene nabestaandenwet en de Participatiewet in verband met het in 2024 niet afbouwen van de dubbele algemene heffingskorting in het referentieminimumloon, het wetsvoorstel tot wijziging van de Wet op het kindgebonden budget tot intensivering van het kindgebonden budget in verband met koopkrachtondersteuning en het onderhavige wetsvoorstel. In aanvulling daarop stelt het kabinet diverse maatregelen voor zoals de verdere verhoging van de onbelaste reiskostenvergoeding (bovenop de reeds aangenomen verhoging in het Belastingplan 2023) en een verhoging van het tweede knikpunt in de arbeidskorting. Deze maatregelen zijn eveneens opgenomen in het onderhavige wetsvoorstel. Daarnaast wordt er door middel van een verlenging van het Noodfonds Energie rekening gehouden met burgers die hun energierekening niet kunnen betalen.

Vereenvoudiging

De noodzaak tot vereenvoudiging wordt in het maatschappelijke en politieke debat breed gedeeld, vanuit beleidsmatig-, burger-, ondernemers- en uitvoeringsperspectief. In de fiscaliteit is het vaak niet de maatregel die complex is, maar de vele uitzonderingen en regelingen daarbinnen. Het kabinet neemt de conclusies van nieuwe evaluaties van fiscale regelingen serieus. Uitgangspunt is dat bij negatieve evaluaties regelingen in principe worden afgeschaft, versoberd of omgezet in een subsidie. Dit jaar is de evaluatie en kabinetsrectie op de bijzondere regelingen autobelastingen meegenomen bij de vormgeving van het wetsvoorstel Belastingplan 2024. Naar aanleiding van de evaluatie wordt voorgesteld enkele maatregelen af te schaffen of te versoberden. Daarnaast zijn er diverse maatregelen opgenomen die niet voorkomen uit evaluaties, maar wel leiden tot vereenvoudiging voor burgers, ondernemers en de uitvoering. Dit zijn maatregelen zoals de verruiming van de vrijstelling voor OV-abonnementen en voordeelurenkaarten, en de diverse verduidelijkingen in de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 (Wet MRB 1994) die in het onderhavige wetsvoorstel zijn opgenomen. Daarnaast bevat het wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2024 maatregelen die verduidelijkingen aanbrengen of fouten herstellen in wetgeving en daarmee onduidelijkheid voor burgers, ondernemers en de uitvoering voorkomen.

Klimaat

Het kabinet streeft, conform de Klimaatwet, naar een reductie van de emissies van broeikasgassen van 55% in 2030 ten opzichte van 1990. Het beprijzen van de broeikasgasemissies is een belangrijke hoeksteen van het klimaatbeleid. In het coalitieakkoord (2021) en het voorjaarspakket klimaat (2023) zijn daarom een aantal beprijzingsmaatregelen afgesproken, die zijn opgenomen in het pakket Belastingplan 2024. Als onderdeel van een samenhangend klimaatpakket staan tegenover deze beprijzende maatregelen ruime subsidiebudgetten klaar voor huishoudens, bedrijven en andere organisaties die willen verduurzamen. Ten eerste stelt het kabinet voor om de energiebelasting op een aantal punten te wijzigen. Er wordt voorgesteld het verlaagde tarief voor de glastuinbouwsector af te schaffen en om de inputvrijstelling in de energiebelasting voor gebruik van aardgas bij elektriciteitsopwekking te beperken. Daarnaast wordt de vrijstelling in de energiebelasting voor metallurgische en mineralogische procedés afgeschaft. Het kabinet wil met deze voorstellen glastuinbouw en industrie een aanvullende prikkel tot verduurzaming te geven. In aanvulling op de aanpassingen in de energiebelasting, stelt het kabinet voor om per 2025 een CO₂-heffing voor de glastuinbouwsector te introduceren om het aangescherpte restemissiedoel van 4,3 Mton in 2030 te borgen. Om bedrijven in de industrie en elektriciteitssector meer investeringszekerheid te bieden wordt bovendien het prijspad van de minimumprijs voor CO₂-uitstoot voor zowel de elektriciteitssector als de industrie vanaf het jaar 2024 verhoogd. Tot slot stelt het kabinet voor om de vrijstelling in de kolenbelasting voor duaal en non-energetisch verbruik van kolen af te schaffen per 2028. Door het vervallen van de vrijstelling krijgt de cokes-, ijzer- en staalindustrie een stevigere prikkel om het kolengebruik uit te faseren. Tot slot zijn in het Belastingplan ook voorstellen opgenomen ten aanzien van de energie-investeringsaftrek (EIA), de milieu-investeringsaftrek (MIA), de willekeurige afschrijving milieubedrijfsmiddelen (Vamil), een verhoging van de vaste voet in de belasting van personenauto’s en motorrijwielen (bpm) (ter dekking van extra budget voor de tweedehandssubsidie voor emissievrije personenauto’s) en actualisering van de opsomming van duurzame warmtebronnen van de zogenoemde stadsverwarmingsregeling in de energiebelasting. De hiervoor beschreven maatregelen liggen besloten in het wetsvoorstel Belastingplan 2024, het wetsvoorstel Fiscale klimaatmaatregelen glastuinbouw en het wetsvoorstel Fiscale klimaatmaatregelen elektriciteit en industrie. Met deze wetsvoorstellen en het pakket Belastingplan 2023 heeft het kabinet een belangrijk deel van de nieuwe beprijzende maatregelen die in het coalitieakkoord (2021) en het voorjaarspakket klimaat (2023) zijn afgesproken, omgezet in wetgeving. Gezien de demissionaire status van het kabinet is besloten om besluitvorming over de vormgeving van Betalen naar Gebruik, de tariefaanpassingen in de energiebelasting om 1,2 Mton extra te reduceren en een eventueel afbouwpad van fiscale fossiele subsidies over te laten aan een volgend kabinet.

Invulling taakstelling

Bij de Miljoennota 2023 heeft het kabinet besloten tot een taakstellende opdracht van € 162 miljoen per 2024 oplopend tot € 550 miljoen structureel vanaf 2027 voor de aanpak van opmerkelijke belastingconstructies en negatief geëvalueerde fiscale regelingen. Het kabinet heeft aangegeven te kiezen voor een gefaseerde aanpak van de invulling van de taakstelling. In de Voorjaarsnota 2023 is de eerste invulling van de aanpak van belastingconstructies en negatief geëvalueerde fiscale regelingen gepresenteerd. Dit moet leiden tot een opbrengst van € 162 miljoen in 2024.

Spreiding van wetgeving

Brede welvaart

Verzamelwetsvoorstellen

Het onderhavige wetsvoorstel is een inhoudelijk verzamelwetsvoorstel en voldoet aan de criteria uit de notitie Verzamelwetgeving7 en aanwijzing 6.48 uit de Aanwijzingen voor de regelgeving. In het onderhavige wetsvoorstel is sprake van budgettaire samenhang. De opbrengst van bepaalde maatregelen wordt gebruikt als dekking voor andere maatregelen. Het wetsvoorstel bestaat daarnaast uit verschillende maatregelen die te klein zijn om als zelfstandig wetsvoorstel in te dienen. Het is op voorhand niet de verwachting dat één van de onderdelen van dit wetsvoorstel dermate politiek omstreden is dat een goede parlementaire behandeling van andere onderdelen in het geding komt.

Artikel 3.1 van de Comptabiliteitswet 2016

Artikel 3.1 van de Comptabiliteitswet 2016 schrijft voor dat beleidsvoorstellen aan de Tweede Kamer dienen te zijn voorzien van een toelichting op nagestreefde doelstellingen, doeltreffendheid en doelmatigheid, beleidsinstrumentarium, financiële gevolgen voor het rijk en een evaluatieparagraaf. De afwegingskaders waarin voornoemde toelichting op de beleidskeuzes van het kabinet, per in dit wetsvoorstel opgenomen maatregel, worden beschreven, zijn toegevoegd als bijlage bij het pakket Belastingplan 2024.

3. Opzet algemeen deel

Voor een nadere toelichting op de afzonderlijke maatregelen wordt ook verwezen naar de artikelsgewijze toelichting in deze memorie. Het slot van het algemeen deel van deze memorie gaat in een aantal paragrafen achtereenvolgens in op de budgettaire aspecten, de EU-aspecten, de grenseffecten, de gevolgen voor bedrijfsleven en burgers, de uitvoeringsgevolgen en het resultaat van advies en consultatie.

4. Inkomensbeleid

Doeltreffendheid en doelmatigheid

Tabel 1: Overzicht IB-parameters voor belastingplichtigen jonger dan de AOW-leeftijd

	2023	2024
Tarief schijf 1	36,93%	36,97%
Tarief schijf 2	49,50%	49,50%
Grens schijf 1	€ 73.031	€ 75.624
AHK: maximaal	€ 3.070	€ 3.374
AHK: afbouwpunt	€ 22.660	€ 24.904
AHK: afbouwpercentage	6,095%	6,652%
Arbeidskorting: bedrag grens 1	€ 884	€ 972
Arbeidskorting: bedrag grens 2	€ 4.605	€ 5.176
Arbeidskorting: bedrag grens 3	€ 5.052	€ 5.553
Arbeidskorting: bedrag grens 4	€ 0	€ 0
Arbeidskorting: afbouwpunt1	€ 37.691	€ 39.898
Arbeidskorting: afbouwpercentage	6,51%	6,51%
IACK: maximaal	€ 2.694	€ 2.961
IACK: inkomensgrens	€ 5.547	€ 6.096
IACK: opbouwpercentage	11,45%	11,45%
Jonggehandicaptenkorting	€ 820	€ 902
Zelfstandigenaftrek	€ 5.030	€ 3.750
Mkb-winstvrijstelling	14%	12,7%

Tabel 2: Overzicht IB-parameters voor belastingplichtigen ouder dan de AOW-leeftijd

	2023	2024
Tarief schijf 1	19,03%	19,07%
Tarief schijf 2	36,93%	36,97%
Tarief schijf 3	49,50%	49,50%
Grens schijf 1 (geboren vanaf 1946)	€ 37.149	€ 38.139
Grens schijf 1 (geboren voor 1946)	€ 38.703	€ 40.077
Grens schijf 2	€ 73.031	€ 75.624
AHK: maximaal	€ 1.583	€ 1.741
AHK: afbouwpunt	€ 22.660	€ 24.904
AHK: afbouwpercentage	3,141%	3,431%
Ouderenkorting: maximaal	€ 1.835	€ 2.017
Ouderenkorting: afbouwpunt	€ 40.888	€ 44.936
Ouderenkorting: afbouwpercentage	15%	15%
Alleenstaande ouderenkorting	€ 478	€ 526

5. Algemene toelichting maatregelen in wetsvoorstel Belastingplan 2024

5.1 Verhoging tarief box 3 in 2024 en niet indexeren heffingvrij vermogen

Het kabinet stelt voor om het tarief in box 3 in 2024 met 2%-punt te verhogen. In het Belastingplan 2023 is bepaald dat het tarief in box 3 met ingang van 1 januari 2024 stijgt van 32% naar 33%, en met ingang van 1 januari 2025 stijgt naar 34%. Door de voorgestelde maatregel in dit wetsvoorstel wordt het tarief al met ingang van 1 januari 2024 verhoogd van 32% naar 34%. In 2025 blijft het tarief conform het huidige basispad 34%. Daarnaast stelt het kabinet voor om het heffingvrije vermogen in box 3 niet te indexeren met ingang van 1 januari 2024. Daardoor blijft het heffingvrije vermogen € 57.000 (€ 114.000 voor fiscale partners gezamenlijk). Deze maatregelen worden voorgesteld in het kader van de besluitvorming over het lastenkader in de augustusbesluitvorming. Hiermee wordt de budgettaire derving als gevolg van het uitstel van invoering van het nieuwe stelsel in box 3 tot 2027 gedekt. Deze derving bedraagt eenmalig € 395 miljoen. Met de voorgestelde maatregelen wordt de derving op een evenwichtige manier binnen box 3 gedekt.

5.2 Verfijningen en verduidelijking van box 3

Naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad (HR) van 24 december 202112, het zogenoemde Kerstarrest, is per 1 januari 2023 de Overbruggingswet box 3 in werking getreden, waarmee de box 3-heffing met ingang van die datum is aangepast. Door deze aanpassingen sluit het forfaitaire rendement in box 3 beter aan bij het werkelijk behaalde rendement. Naar aanleiding van enkele moties en toezeggingen heeft het kabinet verdere verfijningen in de berekening van het rendement onderzocht. Deze mogelijke verfijningen zijn in een Kamerbrief van 26 april 2023 gepresenteerd.13 De maatregelen die het kabinet in dat kader voorstelt worden hierna toegelicht.

Aandeel in een VvE en geld op een derdengeldenrekening onder banktegoeden scharen

Het kabinet stelt voor om een aantal vermogensbestanddelen alsnog onder de categorie banktegoeden te brengen. Het gaat om het lidmaatschapsrecht in een vereniging van eigenaars (VvE) en geld op een derdengeldenrekening van een notaris of gerechtsdeurwaarder. Deze vermogensbestanddelen vallen momenteel in de categorie «overige bezittingen», waarvoor in 2023 een forfaitair rendementspercentage van 6,17% geldt. Dit vermogen bestaat echter in de regel uit geld dat wordt aangehouden op een bankrekening. Het forfaitaire rendementspercentage voor banktegoeden, 0,01% in 20231, zal daardoor beter het rendement op dit vermogen weerspiegelen dan het rendementspercentage voor overige bezittingen. Daarom vindt het kabinet het passend om dit vermogen onder de categorie «banktegoeden» te brengen. Voorgesteld wordt deze aanpassing met terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2023 te laten gelden. Hieronder worden de verschillende vermogensbestanddelen nader toegelicht. Verderop in deze paragraaf worden de overwegingen toegelicht waarom voor de verfijningen inwerkingtredingen met terugwerkende kracht wordt voorgesteld.

Het lidmaatschapsrecht in een VvE is een vermogensrecht dat tot de rendementsgrondslag van box 3 wordt gerekend. Dit vermogensrecht wordt tegen de waarde in het economische verkeer in de heffing van box 3 betrokken. Doorgaans zal de waarde van het lidmaatschapsrecht bepaald worden door het aandeel in het reservefonds van de VvE. Civielrechtelijk is geregeld dat VvE’s in beginsel jaarlijks een minimumbedrag sparen voor groot onderhoud door storting in het reservefonds. Het uitgangspunt is daarbij dat dit geld door de VvE wordt aangehouden op een afzonderlijke bankrekening. Door het lidmaatschapsrecht in een VvE onder de categorie banktegoeden te brengen zal het werkelijk behaalde rendement op die bankrekening beter benaderd worden.

Notarissen en gerechtsdeurwaarders hebben doorgaans grote sommen geld van derden tijdelijk onder zich. De Wet op het notarisambt en de Gerechtsdeurwaarderswet voorzien in een regeling om deze bedragen buiten het eigen vermogen van de notaris of gerechtsdeurwaarder te houden. Zo wordt voorkomen dat eventuele schuldeisers van de notaris of gerechtsdeurwaarder verhaal halen op dat geld van derden. Op grond van deze regeling is de notaris of gerechtsdeurwaarder verplicht een bijzondere bankrekening (de zogenoemde derdenrekening, derdengeldenrekening of kwaliteitsrekening) aan te houden, waarop uitsluitend gelden worden gestort die de notaris of gerechtsdeurwaarder in verband met zijn werkzaamheden tijdelijk onder zich heeft. De gestorte bedragen worden door de notaris of gerechtsdeurwaarder beheerd, maar behoren toe aan degenen voor wie die gelden bestemd zijn. Een vorderingsrecht op de notaris of gerechtsdeurwaarder ten aanzien van gelden op de derdenrekening door een rechthebbende op die gelden valt momenteel in box 3 in de categorie «overige bezittingen». Ondanks dat het geld van de belastingplichtige op een deposito in de zin van de Wet op het financieel toezicht staat, kwalificeert dit niet als banktegoed voor box 3, omdat de belastingplichtige niet zelf de depositohouder van dit deposito is. Het geld zal in de praktijk op een bankrekening worden aangehouden en een vergelijkbaar rendement kennen als banktegoeden. Door dit vorderingsrecht onder de categorie banktegoeden te brengen wordt het werkelijk behaalde rendement op die bankrekening beter benaderd.

Er zijn ook andere situaties mogelijk waarbij de belastingplichtige rechthebbende is tot gelden die door een derde worden aangehouden. Het voorstel beperkt zich tot de derdenrekeningen van notarissen en gerechtsdeurwaarders, omdat deze derdenrekeningen wettelijk zijn geregeld. Deze wettelijke regelingen borgen dat de gelden daadwerkelijk in beheer door de notaris of gerechtsdeurwaarder worden aangehouden op een bankrekening. Zo is het risico op misbruik door het aanwenden van de gelden op een andere wijze – bijvoorbeeld ter belegging – beperkt. Bovendien is eenvoudig kenbaar voor de belastingplichtige en de Belastingdienst dat sprake is van een dergelijke derdenrekening.

Defiscaliseren onderlinge vorderingen en schulden bij partners en minderjarige kinderen

Door het voorstel worden onderlinge vorderingen en schulden in de hierboven beschreven situaties niet meer aangemerkt als vermogensbestanddelen die in de heffing van box 3 worden betrokken. Deze vorderingen en schulden hoeven daardoor niet meer opgegeven te worden in de aangifte. Daarmee sluit de berekening van het box 3-inkomen in deze gevallen beter aan bij het werkelijk per saldo behaalde rendement. Bovendien betekent het een administratieve vereenvoudiging voor belastingplichtigen.

Terugwerkende kracht voor beide voorgestelde verfijningen

Voor de hiervoor toegelichte maatregelen ter verfijning van box 3 (aandeel in een VvE en geld op een derdengeldenrekening onder banktegoeden scharen alsmede defiscaliseren onderlinge vorderingen en schulden bij partners en bij ouders met minderjarige kinderen) wordt voorgesteld om deze met terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2023 te introduceren. De verfijningen zien op het box 3-stelsel zoals dat tijdens de overbruggingsperiode tot de inwerkingtreding van het nieuwe stelsel van box 3 zal gelden. Het betreft naar verwachting de jaren 2023 tot en met 2026. Wanneer de verfijningen pas met inwerkingtreding vanaf 1 januari 2024 zouden worden geïntroduceerd, zou dat betekenen dat in de overbruggingsperiode afwijkende regelingen bestaan. Dat zou niet consistent zijn en niet ten goede komen aan de begrijpelijkheid voor belastingplichtigen. De verfijningen worden geïntroduceerd naar aanleiding van een aantal moties en toezeggingen in beide Kamers.16 Het kabinet ziet daarom een breed gedragen wens om de verfijningen zo spoedig mogelijk te introduceren. Het voorstel betreft maatregelen die in het voordeel van belastingplichtigen zijn. Dat voordeel wil het kabinet graag vanaf het begin van het overbruggingsstelsel van box 3 aan belastingplichtigen bieden. Uitvoeringstechnisch is terugwerkende kracht zonder problemen mogelijk. De verfijningen worden voorgesteld voor vermogensbestanddelen die niet aan de Belastingdienst worden gerenseigneerd en daardoor niet in de vooraf ingevulde aangifte worden opgenomen. De betreffende gegevens moeten door de belastingplichtigen zelf worden aangegeven in de aangifte. Aangezien de aangifte voor 2023 pas na afloop van dat jaar kan worden ingediend, is het mogelijk om deze aanpassingen terugwerkende kracht te geven.

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

De voorgestelde verfijningen beogen de forfaitaire heffing in box 3 beter aan te laten sluiten bij de werkelijkheid. Voor het aandeel in een VvE en het geld op een derdengeldenrekening van een notaris of gerechtsdeurwaarder wordt dit bereikt door op deze vermogensonderdelen het forfait voor banktegoeden toe te passen. Het geld in een reservefonds van een VvE en geld op een derdengeldenrekening van een notaris of gerechtsdeurwaarder wordt in de regel aangehouden op een bank- of spaarrekening. Daarom is het forfait voor banktegoeden passender dan het forfait voor overige bezittingen en sluit de heffing beter aan bij het werkelijke rendement dat met deze vermogenstanddelen behaald wordt.

Voor het defiscaliseren van onderlinge vorderingen en schulden bij partners en van ouders en minderjarige kinderen wordt het doel bereikt door dergelijke vorderingen en schulden niet meer aan te merken als vermogensbestanddelen die in de heffing van box 3 worden betrokken. Daardoor hoeven deze vermogensbestanddelen niet meer opgegeven te worden in de aangifte en wordt de fiscale behandeling van dergelijke situaties weer gelijkgesteld met de oude systematiek. Dergelijke onderlinge vorderingen en schulden leiden in de regel niet tot inkomen. Het defiscaliseren ervan zorgt ervoor dat de heffing aansluit bij het werkelijk behaalde rendement.

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Toeslagen en Douane

De verfijningen worden voorgesteld voor vermogensonderdelen die niet aan de Belastingdienst worden gerenseigneerd en die daardoor niet in de vooraf ingevulde aangifte kunnen worden opgenomen. De belastingplichtige moet deze bestanddelen zelf aangeven in de juiste rubriek van de aangifte. Dat is geen verschil ten opzichte van de huidige situatie in box 3. Ook nu worden het aandeel in het reservefonds van een VvE en het aandeel in een derdengeldenrekening van een notaris of gerechtsdeurwaarder niet gerenseigneerd, maar moeten belastingplichtigen deze vermogensbestanddelen zelf aangeven in de aangifte. Hierbij wordt de belastingplichtige zoveel mogelijk ondersteund via de reguliere communicatiekanalen, zoals de website van de Belastingdienst. In de toelichting bij de aangifte 2023 zal hiernaar worden verwezen. Behalve deze aanpassing van de communicatie hebben de verfijningen daarmee geen uitvoeringsgevolgen voor de Belastingdienst. Voor de Dienst Toeslagen en de Douane hebben de voorgestelde verfijningen geen uitvoeringsgevolgen.

Verduidelijking berekening rendementspercentage box 3 bij partners

Bij de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel Overbruggingswet box 3 is naar aanleiding van een publicatie in een fiscaal vaktijdschrift17 gesproken over een vermeend lek bij de berekening van het rendement in box 3 bij fiscale partners. Bij Kamerbrief van 15 december 2022 heeft het kabinet toegelicht dat geen sprake is van een lek zoals beschreven in het artikel.18 Om voor de praktijk elk misverstand te voorkomen, is echter toegezegd om de wettekst op dit punt te verduidelijken. Deze verduidelijking is in het onderhavige wetsvoorstel opgenomen, met terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2023.

Het rendement in box 3 wordt zoals gezegd forfaitair berekend op basis van het werkelijk aangehouden vermogen – op peildatum 1 januari – in drie categorieën: banktegoeden, overige bezittingen en schulden. Voor iedere vermogenscategorie geldt een afzonderlijk forfaitair rendementspercentage. Op basis van het berekende rendement wordt één zogenoemd effectief rendementspercentage bepaald. Bij fiscale partners wordt bij de berekening van het effectieve rendementspercentage uitgegaan van de gezamenlijke rendementsgrondslag.

Vervolgens kunnen partners de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen (de gezamenlijke rendementsgrondslag met aftrek van het heffingvrije vermogen) onderling verdelen. Bij de verdere berekening van het inkomen in box 3 – het voordeel uit sparen en beleggen – wordt het effectieve rendementspercentage vermenigvuldigd met het aan de partner toegerekende deel van de grondslag sparen en beleggen. Op deze manier kunnen partners de gewenste verdeling aanbrengen in de uiteindelijk verschuldigde belasting in box 3.

In de genoemde publicatie is gesteld dat bij fiscale partners geen sprake zou zijn van één effectief rendementspercentage, maar van twee effectieve rendementspercentages. Daarbij zou dan bijvoorbeeld de ene partner enkel banktegoeden kunnen hebben (en dus een laag effectief rendementspercentage), en de andere partner enkel beleggingen (en dus een hoog effectief rendementspercentage). In de publicatie wordt gesteld dat het vervolgens mogelijk zou zijn om de gehele grondslag sparen en beleggen toe te rekenen aan de partner met het lage effectieve rendementspercentage. Deze uitleg strookt echter niet met de wetssystematiek van box 3. Sinds 2010 kunnen partners enkel de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen onderling verdelen, en niet de achterliggende vermogensbestanddelen per vermogensbestanddeel. Bovendien blijkt ook uit de toelichting op de Overbruggingswet box 3 dat bij fiscale partners één effectief rendementspercentage wordt berekend. Bij die toelichting is aangegeven dat zoveel mogelijk aansluiting wordt gezocht bij de systematiek van het rechtsherstel box 3. In het kader van het rechtsherstel box 3 zijn verschillende rekenvoorbeelden gepubliceerd waarin de berekeningssystematiek wordt toegelicht.19

Om iedere onduidelijkheid te voorkomen stelt het kabinet voor om met terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2023 expliciet in de wettekst op te nemen dat voor de berekening van het effectieve rendementspercentage bij fiscale partners wordt uitgegaan van de gezamenlijke rendementsgrondslag. De terugwerkende kracht wordt voorgesteld omdat de opgenomen verduidelijking geen inhoudelijke wijziging van de al bestaande bepaling beoogt. Het gaat er alleen om expliciet in de wettekst op te nemen dat voor de berekening van het effectieve rendementspercentage bij fiscale partners wordt uitgegaan van de gezamenlijke rendementsgrondslag. De huidige berekeningswijze wordt hiermee niet veranderd. Door de terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2023 zal iedere onduidelijkheid over de juistheid van de berekeningsmethode ook over het jaar 2023 worden voorkomen.

5.3 Verhogen gerichte vrijstelling reiskostenvergoeding

De onbelaste reiskostenvergoeding is een gerichte vrijstelling in de loonbelasting. Op basis van deze vrijstelling kan een werkgever aan werknemers een vergoeding tot maximaal € 0,21 per kilometer (cijfers 2023) toekennen voor zakelijke kilometers, inclusief woon-werkkilometers, zonder dat de werknemer hierover loonbelasting hoeft te betalen of de werkgever het moet toerekenen aan de vrije ruimte van de werkkostenregeling. Het ligt aan de afspraken tussen werkgever en werknemer of en tegen welke hoogte de reiskosten worden vergoed. Er is geen wettelijke verplichting om de reiskosten (tot het maximale bedrag) te vergoeden.

In het coalitieakkoord is afgesproken om de onbelaste reiskostenvergoeding stapsgewijs te verhogen vanaf 2024. Hiervoor was een budget beschikbaar van € 200 miljoen in 2024 en € 400 miljoen vanaf 2025. Gelet op de snelle stijging van de reiskosten per kilometer en het feit dat het maximum van de onbelaste reiskostenvergoeding sinds 2006 niet is gewijzigd, besloot het kabinet vorig jaar al per 1 januari 2023 een eerste verhoging op te nemen in het Belastingplan 2023. Het streven was daarbij om de onbelaste reiskostenvergoeding in twee stappen te verhogen naar € 0,23. Omdat de budgettaire derving van verhogen tot € 0,23 per kilometer hoger was dan de hiervoor beschikbare € 400 miljoen, was het vorig jaar alleen mogelijk om voor te stellen het maximum in twee stappen te verhogen tot € 0,22. Met het Belastingplan 2023 werd de onbelaste reiskostenvergoeding per 1 januari 2023 verhoogd van € 0,19 naar € 0,21 en zou het maximum per 1 januari 2024 verder verhoogd worden naar € 0,22. Het kabinet deed daarbij de toezegging gedaan om zich in te zetten voor de hier voorgestelde verdere verhoging naar € 0,23 per 1 januari 2024.

Tabel 3: Onbelaste reiskostenvergoeding

	2022	2023	2024
Coalitieakkoord	€ 0,19	€ 0,21	€ 0,23
Belastingplan 2023	€ 0,19	€ 0,21	€ 0,22
Belastingplan 2024	€ 0,19	€ 0,21	€ 0,23

De onbelaste reiskostenvergoeding is dit jaar geëvalueerd op doeltreffendheid en doelmatigheid. De resultaten zijn in juni gedeeld met de Tweede Kamer. De regeling wordt door de onderzoekers in hoofdzaak doeltreffend en vanuit overheidsperspectief waarschijnlijk doelmatig beoordeeld. Het kabinet vindt het belangrijk om de resultaten van deze evaluatie en de aanbevelingen zorgvuldig te bestuderen en komt daarom later dit jaar met een inhoudelijke reactie op het rapport. Hierop vooruitlopend stelt het kabinet vast dat de onderzoekers ook concluderen dat een onbelaste reiskostenvergoeding van € 0,22 per zakelijke kilometer over het algemeen de variabele autokosten dekt.

Het kabinet stelt voor om het maximale onbelaste bedrag per 1 januari 2024 te verhogen naar € 0,23 per zakelijke kilometer, zoals ook was opgenomen in het coalitieakkoord. Een vergoeding conform het huidige maximum kan in ieder geval meer dan kostendekkend zijn en dat zal zich vooral voordoen als een werknemer anders dan met de auto naar diens werkplek gaat, bijvoorbeeld lopend of per fiets, want dan zijn er weinig (variabele) kosten. De voorgestelde maatregel maakt dit mogelijke verschil groter. Omwille van de uitvoerbaarheid blijft deze maximale onbelaste kilometervergoeding gelden voor alle vervoersmodaliteiten.

De voorgestelde verhoging van het maximum van de onbelaste reiskostenvergoeding naar € 0,23 per zakelijke kilometer geldt voor werknemers in de loonheffing, maar wordt eveneens voorgesteld voor de aftrekbaarheid van de reiskosten van IB-ondernemers en resultaatgenieters waar het gaat om het gebruikmaken van een vervoermiddel dat behoort tot het privévermogen. Daarnaast kent de Wet IB 2001 nog enkele forfaits waarbij eveneens het bedrag van de maximale onbelaste reiskostenvergoeding wordt gebruikt. Om de hoogte van deze forfaits uniform te houden, wordt voorgesteld deze eveneens te verhogen. Dit betreft:

• – aftrek specifieke zorgkosten voor reiskosten ziekenbezoek;

• – kilometervergoeding voor weekenduitgaven gehandicapten; en

• – giftenaftrek als een vrijwilliger afziet van reiskostenvergoeding.

Doelmatigheid en doeltreffendheid en evaluatie

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Toeslagen en Douane

5.4 Afschrijvingsbeperking gebouwen in de inkomstenbelasting

In de winstsfeer en in de sfeer van resultaat uit overige werkzaamheden is afschrijving op een gebouw alleen mogelijk indien de boekwaarde hoger is dan de bodemwaarde van het gebouw. Voor ondernemers en resultaatgenieters in de IB is de bodemwaarde voor gebouwen die ter beschikking worden gesteld aan derden gelijk aan de Waardering Onroerende Zaken (WOZ)-waarde en voor gebouwen in eigen gebruik 50% van de WOZ-waarde. Voor belastingplichtigen in de vennootschapsbelasting (Vpb) is bodemwaarde voor gebouwen in eigen gebruik sinds 1 januari 2019 de WOZ-waarde. Voorgesteld wordt een vergelijkbare afschrijvingsbeperking in de winstsfeer van de IB in te voeren. In de IB gaat dan eveneens de WOZ-waarde als bodemwaarde voor gebouwen in eigen gebruik gelden. Na deze wijziging geldt voor alle gebouwen die als bedrijfsmiddel worden gebruikt een afschrijving tot maximaal de WOZ-waarde, ongeacht of het een gebouw in eigen gebruik of ter belegging is en ongeacht of het in een IB-onderneming (of in de resultaatsfeer) of een in onder de Vpb vallend lichaam (Vpb-plichtig lichaam) wordt gebruikt.

Een verhoging van de bodemwaarde heeft tot gevolg dat er minder of geen ruimte voor afschrijving is. Deze maatregel zorgt er daarentegen in het algemeen wel voor dat het verschil tussen de boekwaarde en de toekomstige verkoopwaarde kleiner is, met als gevolg dat de belastbare winst bij verkoop van het gebouw lager is. Daarmee wordt de mogelijkheid voor langdurig uitstel van belastingheffing door gebruikmaking van de herinvesteringsreserve beperkt. Bovendien worden door deze maatregel eventuele constructies tegengegaan waarbij men ruimere afschrijvingsmogelijkheden in de IB-sfeer (in vergelijking tot de Vpb-sfeer) beoogt te benutten.

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

Het kabinet wil graag het onderscheid tussen de afschrijvingsbeperking gebouwen in de IB en de Vpb wegnemen. Daarmee geldt voor alle gebouwen die als bedrijfsmiddel worden gebruikt een afschrijving tot maximaal de WOZ-waarde, ongeacht of het een gebouw in eigen gebruik of ter belegging is en ongeacht of het in een IB-onderneming (of in de resultaatsfeer) of in een Vpb-plichtig lichaam wordt gebruikt. De mogelijkheid voor langdurig uitstel van belastingheffing (door gebruikmaking van de herinvesteringsreserve) wordt hierdoor beperkt. Bovendien worden door deze maatregel eventuele constructies tegengegaan waarbij men ruimere afschrijvingsmogelijkheden in de IB-sfeer (in vergelijking tot de Vpb-sfeer) beoogt te benutten. Daarnaast biedt de maatregel een budgettaire opbrengst die dient ter dekking van andere maatregelen in het inkomstenkader.

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Douane en Toeslagen

De aanscherping van de afschrijvingsbeperking voor gebouwen in eigen gebruik bij IB-ondernemers (en resultaatgenieters) heeft beperkte uitvoeringsgevolgen voor de Belastingdienst en valt binnen de jaaraanpassingen. De Belastingdienst zal inzetten op communicatie omtrent deze maatregel richting belastingplichtigen en fiscaal dienstverleners.

5.5 Aanpassing energie-investeringsaftrek, milieu-investeringsaftrek en willekeurige afschrijving milieubedrijfsmiddelen

In 2023 zijn de evaluaties van zowel de EIA als de MIA en de Vamil afgerond. De EIA is geëvalueerd door SEO Economisch Onderzoek en CE Delft20, de MIA/Vamil is geëvalueerd door Witteveen+Bos, CE Delft en KplusV.21

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Toeslagen en Douane

5.6 Verlagen MKB-winstvrijstelling

Het kabinet stelt voor het percentage van de MKB-winstvrijstelling te verlagen Het voorstel is het percentage te verlagen van 14% naar 12,7%. De MKB-winstvrijstelling verlaagt de belastbare winst. Als de onderneming verlies lijdt, verkleint de MKB-winstvrijstelling het fiscale verlies. De opbrengst van de maatregel is onderdeel van de dekking voor de lagere dan eerder voorziene opbrengst van de zogenoemde Pijler 2-maatregelen (het wetsvoorstel Wet minimumbelasting 2024, dat eveneens bij de Tweede Kamer aanhangig is). Daarnaast draagt de maatregel bij aan het verkleinen van het verschil in de fiscale behandeling van werknemers en ondernemers in de IB.

5.7 Aanpassen regeling voor geven vanuit een vennootschap

De overheid voert filantropiebeleid langs drie rijksbrede speerpunten: het stimuleren van geefgedrag, het bevorderen van transparantie en betrouwbaarheid van de sector en het bevorderen van samenwerking tussen overheid en filantropie. Dit is recent nog bevestigd in de beleidsvisie op filantropie.24 Een uitwerking van het stimuleren van geefgedrag is de giftenaftrek in de Wet IB 2001 en de Wet Vpb 1969 waarvan het doel is het doen van al dan niet periodieke giften te stimuleren. Per 1 januari 2023 is de periodiekegiftenaftrek in de Wet IB 2001 afgetopt op € 250.000 per kalenderjaar per huishouden; bij de giftenaftrek in de Wet Vpb 1969 geldt voor (al dan niet periodieke) giften sinds 1 januari 2012 een grens van 50% van de winst, met een maximum van € 100.000. Bij de behandeling van het Belastingplan 2023 waarin de aftopping van de periodiekegiftenaftrek in de Wet IB 2001 op € 250.000 was opgenomen, zijn er in het debat zorgen geuit over de effecten van de genoemde aftopping op de goededoelensector. In de Kamerbrief van 27 juni 2023 is ingegaan op de verwachte effecten van de genoemde aftopping en de signalen die inmiddels zijn ontvangen over de effecten van die aftopping, in reactie op de motie Essers.25 Daarbij is eveneens ingegaan op de motie Otten die oproept te onderzoeken hoe de fiscale belemmeringen bij het schenken aan een algemeen nut beogende instelling (ANBI) of een steunstichting SBBI vanuit een vennootschap kunnen worden weggenomen.26 Uit de eerste inventarisatie27 van de Samenwerkende Brancheorganisaties Filantropie (SBF)28 valt op te maken dat de aftopping vooral negatieve gevolgen heeft voor grote periodieke giften. Het grootste deel van die grote periodieke giften wordt gedaan vanuit het vermogen van een vennootschap. Met name wanneer het overgangsrecht voor deze aftopping in 2027 eindigt, heeft de aftopping negatieve gevolgen voor grote periodieke giften die vanuit die vennootschap worden gedaan. In de Kamerbrief van 27 juni 2023 is daarom aangekondigd een alternatieve systematiek te onderzoeken voor het doen van giften door een vennootschap.29 Dit onderzoek heeft inmiddels plaatsgevonden. Het kabinet vindt, evenals de praktijk, de huidige systematiek voor het doen van giften vanuit de vennootschap omslachtig. Daarom stelt het kabinet een eenvoudiger systeem voor waarin het mogelijk is om rechtstreeks een gift te doen vanuit een vennootschap. Dit voorstel houdt op de eerste plaats in dat wettelijk wordt geregeld dat giften door de vennootschap aan een ANBI die als een uitdeling aan de aanmerkelijkbelanghouder kunnen worden aangemerkt, niet worden aangemerkt als in box 2 te belasten voordelen en met dividendbelasting te belasten opbrengsten. Het wordt daarmee aantrekkelijker om grote periodieke giften vanuit de vennootschap van de aanmerkelijkbelanghouder te doen. Daarbij vervalt de giftenaftrek in de vennootschapsbelasting voor alle lichamen, waardoor giften bij het bepalen van de winst voor de vennootschapsbelasting niet langer aftrekbaar zijn. Een gift door een vennootschap aan een ANBI of een steunstichting SBBI is en blijft overigens vrij van schenkbelasting bij de ontvangende ANBI of steunstichting SBBI.30 Onderstaand wordt eerst de huidige systematiek beschreven en vervolgens de uitwerking van het voorstel.

De huidige systematiek werkt als volgt. Bedrijven die belastingplichtig zijn voor de vennootschapsbelasting, zoals besloten vennootschappen (bv’s), mogen voor de berekening van hun belastbare winst in beginsel alle zakelijke kosten aftrekken. Niet-zakelijke uitgaven zijn niet aftrekbaar. Uitgaven van vennootschappen zijn onzakelijk en dus niet aftrekbaar als zij kort gezegd worden gedaan vanuit aandeelhoudersmotieven. Naast niet aftrekbaar van de winst zijn deze uitgaven ook een verkapte uitdeling aan de aanmerkelijkbelanghouder(s). De aanmerkelijkbelanghouder heeft het vermogen immers feitelijk aan de vennootschap onttrokken. Deze niet-zakelijke uitgaven van de betreffende vennootschap vormen zodoende inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2) en met dividendbelasting te belasten opbrengst bij de aanmerkelijkbelanghouder. Als bedrijven goede doelen steunen door middel van sponsoring of reclame, vormen dit zakelijke kosten die net als andere bedrijfskosten aftrekbaar zijn van de winst voor de vennootschapsbelasting. In de praktijk is dan ook meer dan de helft van het totaal aan bedragen dat door bedrijven aan goede doelen wordt gegeven (een vorm van) sponsoring of reclame en daarmee zakelijk.31 Ook uitgaven die worden gedaan in het kader van Maatschappelijk Verantwoord Ondernemen zijn zakelijk32. Het resterende gedeelte bestaat uit giften die zijn gedaan vanuit aandeelhoudersmotieven en zijn – zoals gezegd – niet aftrekbaar bij de vennootschap en belast bij de aanmerkelijkbelanghouder. Om financiële steun aan goede doelen te stimuleren, is echter een wettelijke uitzondering op de hiervoor beschreven hoofdregel geïntroduceerd in de vorm van de giftenaftrek33 bij de vennootschap en in het verlengde daarvan een beleidsmatige goedkeuring in een beleidsbesluit opgenomen over de onbelastbaarheid bij de aanmerkelijkbelanghouder van de bijbehorende uitdeling.34 Op grond van de wettelijke bepaling zijn giften door de vennootschap aan ANBI’s / steunstichtingen SBBI onder voorwaarden aftrekbaar van de winst voor de vennootschapsbelasting. De aftrek bedraagt ten hoogste 50% van de winst met een maximum van € 100.000. Bij een gift aan een culturele ANBI / steunstichting SBBI wordt de maximale aftrek verhoogd met 50% van het bedrag van de giften, met een maximum van € 2.500. Voor zover sprake is van giften door een vennootschap die zijn ingegeven door de persoonlijke charitatieve behoefte van de aanmerkelijkbelanghouder, is de giftenaftrek – in afwijking van de wettelijke hoofdregel – in beginsel niet van toepassing. In het genoemde beleidsbesluit is echter goedgekeurd dat giften door een vennootschap die zijn ingegeven door de persoonlijke charitatieve behoefte van de aanmerkelijkbelanghouder, maar verder voldoen aan de wettelijke voorwaarden (en maxima) voor de in de Wet Vpb 1969 opgenomen giftenaftrek, bij de vennootschap als giften in de zin van het betreffende wetsartikel in aftrek komen en voor dat bedrag aan giften niet als te belasten opbrengst wordt aangemerkt voor de inkomstenbelasting en de dividendbelasting. Deze goedkeuring geldt dus voor zover de giften het wettelijke maximum van 50% van de winst en € 100.000 niet te boven gaan.35 Voor zover de giften dat maximum wel overstijgen, wordt teruggevallen op het uitgangspunt dat de gift niet aftrekbaar is bij de vennootschap en wel als opbrengst in box 2 en voor de dividendbelasting wordt aangemerkt. Doordat dat deel van de gift wordt belast bij de aanmerkelijkbelanghouder, kan dat deel van de gift bij hem in privé onder voorwaarden in aanmerking komen voor de giftenaftrek.36

Gelet op het maatschappelijke belang van giften aan goede doelen, en daarmee giften die worden gedaan vanuit een vennootschap, acht het kabinet het wenselijk om de hiervoor beschreven systematiek aan te passen.

De nu voorgestelde wijzigingen regelen per 1 januari 2024 dat:

• • een door een vennootschap37 aan een ANBI gedane gift niet aftrekbaar is, ook niet voor zover de gift lager is dan het huidige wettelijke maximum van 50% van de winst en van € 100.000;

• • het bedrag van die gift niet in aanmerking wordt genomen als een tot het inkomen van de aanmerkelijkbelanghouder te rekenen voordeel in box 2 of als opbrengst voor de dividendbelasting, tenzij de bedragen niet rechtstreeks worden gedaan door de vennootschap, maar bijvoorbeeld door de aanmerkelijkbelanghouder zelf of sprake is van bevoordelingen of bijdragen in contant geld.

Deze maatregel leidt tot het eenvoudiger maken van de mogelijkheden om vanuit de vennootschap te geven aan een ANBI of een steunstichting SBBI. Daarmee blijft het kabinet vennootschappen stimuleren om grote giften te geven vanuit de vennootschap. Daarnaast geldt dat de in het hiervoor genoemde beleidsbesluit opgenomen goedkeuring, op grond waarvan het bedrag van de door de vennootschap gedane giften tot bepaalde maxima niet als te belasten voordeel wordt aangemerkt voor de inkomstenbelasting of opbrengst voor de dividendbelasting, deels wordt gecodificeerd, maar ook deels wordt uitgebreid. De uitbreiding ziet op de omstandigheid dat deze regel ook gaat gelden ingeval het bedrag van de door de vennootschap gedane gift meer bedraagt dan 50% van de winst en dan € 100.000. Doordat het bedrag van de gift niet wordt belast bij de aanmerkelijkbelanghouder, kan hij dat bedrag niet in aftrek brengen voor de in de Wet IB 2001 opgenomen giftenaftrek. Er is wel sprake van een bij de aanmerkelijkbelanghouder te belasten opbrengst voor de inkomstenbelasting en de dividendbelasting als de gift van de vennootschap niet rechtstreeks wordt gedaan door de vennootschap, maar bijvoorbeeld via de rekening van de aanmerkelijkbelanghouder loopt. In dat geval geldt voor de aanmerkelijkbelanghouder de giftenaftrek wel.

Ten overvloede wordt opgemerkt dat deze wijzigingen geen invloed hebben op de fiscale behandeling en dus de aftrekbaarheid van zakelijke uitgaven door vennootschappen aan goede doelen, zoals door middel van sponsoring of reclame. Deze kosten blijven aftrekbaar.

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

De maatregel komt tegemoet aan belemmeringen die belastingplichtige aanmerkelijkbelanghouders ervaren als zij vanuit hun vennootschap willen geven aan goede doelen. Het kabinet is zich ervan bewust dat de voorgestelde systematiek voor het doen van giften door een vennootschap een breuk vormt met de huidige systematiek. Het betreft hier de invoering van een nieuwe fiscale regeling die ertoe leidt dat het geven vanuit de vennootschap wordt gestimuleerd. De verwachting is dat vooral grote gevers die bijvoorbeeld stoppen met hun vennootschap/met ondernemen, met de nieuwe regeling goed uit de voeten kunnen. Maar het valt op voorhand niet goed in te schatten wat de gedragsreacties op deze nieuwe regeling zullen zijn. Daarom zal dit in de uitvoering van de nieuwe regeling een extra aandachtspunt zijn. De toepassing van de nieuwe regeling zal in ieder geval ook aan de orde komen in de reguliere overleggen die met de sector (SBF) gevoerd worden. Momenteel vindt een evaluatie van de giftenaftrek over de periode 2016–2021 plaats. Een evaluatie van deze maatregel kan meelopen in een volgende evaluatie van de giftenaftrek.

5.8 Verruiming herinvesteringsreserve bij het staken van een gedeelte van een onderneming ten gevolge van overheidsingrijpen

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

Het kabinet wil graag een fiscale belemmering bij de toepassing van de herinvesteringsreserve (in de IB) bij het gedeeltelijk staken van een onderneming ten gevolge van overheidsingrijpen wegnemen. Door het wegnemen van deze fiscale belemmering (met een beperkte budgettaire derving voor het Rijk) wordt het gebruik van de herinvesteringsreserve in meer gevallen mogelijk dan thans geldt.

In de huidige regeling is het voor een inkomstenbelastingplichtige ondernemer niet mogelijk om de herinvesteringsreserve over de grens van de onderneming toe te passen. Voorgesteld wordt om toepassing van de herinvesteringsreserve voor een ondernemer in de IB over de ondernemingsgrens mogelijk te maken in geval van een gedeeltelijke staking als gevolg van overheidsingrijpen. Herinvestering (en daarmee doorschuiven van de belastingclaim) kan zowel naar een nieuwe onderneming als een bestaande onderneming van de betreffende belastingplichtige. De maatregel is doeltreffend omdat het de betreffende belemmeringen met betrekking tot het toepassen van de herinvesteringsreserve wegneemt. Dit gebeurt tegen zeer beperkte kosten, waarmee de maatregel ook doelmatig is.

De voorgestelde aanpassing zal worden betrokken in de volgende evaluatie van de fiscale regelingen gericht op ondernemers. Deze maatregel is pas te evalueren nadat er daadwerkelijk gedeeltelijke stakingen plaatsvinden ten gevolge van de beëindigingsregelingen. Dit wordt op zijn vroegst verwacht in 2025 of 2026. Data met betrekking tot definitieve aanslagen in de IB-registers lopen bovendien twee jaar achter. Dit impliceert dat het eerst waarneembare effect van de maatregel door middel van data pas in 2027 of 2028 vast te stellen kan zijn, indien de populatie van gebruikmakers omvangrijk genoeg is.

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Toeslagen en Douane

De verruiming van de herinvesteringsreserve bij een gedeeltelijke staking als gevolg van overheidsingrijpen heeft beperkte uitvoeringsgevolgen voor de Belastingdienst en valt binnen de jaaraanpassingen.

5.9 Wijzigingen IACK

Co-ouderschapsregeling

Voorgesteld wordt om de co-ouderschapsregeling voor de inkomensafhankelijke combinatiekorting (IACK), die momenteel is opgenomen in de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 (URIB 2001), in de wet op te nemen en aan te passen. Met de aanpassing wordt een naar het oordeel van het kabinet onwenselijke uitkomst van het arrest van de HR van 30 september 202241 gecorrigeerd. Door dat arrest kan een belastingplichtige in een co-ouderschapssituatie die slechts 78 dagen in een kalenderjaar zorgt voor een kind in aanmerking komen voor de IACK. Door de voorgestelde aanpassing wordt deze uitkomst gerepareerd waardoor co-ouders, zoals oorspronkelijk beoogd, alleen beiden in aanmerking kunnen komen voor de IACK als zij de zorg voor een kind gedurende het kalenderjaar gelijkelijk hebben verdeeld. Concreet is de eis in het voorstel dat het kind ten minste 156 dagen van het kalenderjaar in elk van beide huishoudens verblijft. Deze aanpassing wordt voorgesteld met ingang van 1 januari 2024.

De IACK is een heffingskorting voor alleenstaanden of minstverdienende partners die arbeid en zorg hebben voor een kind combineren. Een van de voorwaarden voor toekenning van de IACK is de zogenoemde inschrijvingseis. De belastingplichtige moet in een kalenderjaar ten minste zes maanden op hetzelfde woonadres in de basisregistratie personen (BRP) staan ingeschreven als een kind dat bij het begin van het kalenderjaar jonger is dan twaalf jaar. In de URIB 2021 is geregeld dat gedurende de periode van het kalenderjaar waarin het kind van de belastingplichtige tegelijkertijd tot het huishouden van diens beide ouders behoort en het kind op hetzelfde woonadres in de BRP staat ingeschreven als diens andere ouder, voor de toepassing van de inschrijvingseis het kind wordt beschouwd op hetzelfde woonadres als de belastingplichtige te staan ingeschreven. Een kind behoort tegelijkertijd tot het huishouden van diens beide ouders indien hij, in een binnen het kalenderjaar doorgaans repeterend ritme, ten minste 156 dagen van het kalenderjaar in elk van beide huishoudens verblijft. Hierdoor kunnen beide ouders in een gelijkwaardige co-ouderschapsregeling aanspraak maken op de inkomensafhankelijke combinatiekorting. Van belang is dat de zorg voor het kind tussen de beide ouders gelijkelijk is verdeeld.

De HR heeft in het arrest van 30 september 2022 geoordeeld dat het tegelijkertijd behoren tot beide huishoudens van een kind beoordeeld moest worden binnen een periode van zes maanden en niet binnen een kalenderjaar. Dit leidt ertoe dat als een co-ouder 78 dagen in een kalenderjaar voor een kind zorgt al recht kan bestaan op de IACK. Dit is naar het oordeel van het kabinet niet in lijn met doel en strekking van de IACK en de regeling voor co-ouderschap, namelijk dat voor het recht op de IACK voor beide co-ouders de zorg voor het kind door de co-ouders in gelijke mate in een kalenderjaar moet zijn verdeeld.

Daarom wordt voorgesteld in de wet te regelen wanneer bij co-ouderschap wordt voldaan aan de inschrijvingseis. Voorgesteld wordt dat het kind geacht wordt ten minste zes maanden op hetzelfde woonadres als de belastingplichtige te staan ingeschreven in de BRP als het kind gedurende ten minste 156 dagen van het kalenderjaar in elk van beide huishoudens verblijft en het kind gedurende het kalenderjaar op hetzelfde woonadres als diens andere ouder staat ingeschreven in de BRP. De eis van 156 dagen is bedoeld om te bepalen dat de zorg in het kalenderjaar in gelijke mate wordt verdeeld door beide co-ouders. Beoordeeld moet worden of gedurende het kalenderjaar het kind ten minste 156 dagen in het huishouden van elk van beide ouders verblijft. Achtergrond van deze eis is dat 156 dagen een equivalent is van drie dagen per week. Zonder een dergelijke regeling zouden co-ouders alleen beiden in aanmerking kunnen komen voor de IACK als het kind exact zes maanden op het woonadres van beide co-ouders zou zijn ingeschreven. Dit zou tot gevolg hebben dat veel co-ouders geen recht zouden hebben op de IACK omdat een exacte verdeling van zes om zes maanden in de praktijk lastig vorm te geven is, terwijl wel sprake is van een ongeveer gelijke verdeling van de zorg door de co-ouders.

De regeling voor co-ouders in de URIB 2001 kan komen te vervallen aangezien de eis van 156 dagen in de voorgestelde wettekst wordt geregeld. Ter vereenvoudiging vervalt de in de URIB 2001 opgenomen eis dat sprake moet zijn van een doorgaans repeterend ritme. Wel blijft het, net als in de URIB 2001, mogelijk om de eis van 156 dagen naar tijdgelang te herrekenen in het jaar van aanvang of beëindiging van co-ouderschap, bijvoorbeeld het jaar van scheiding. In een dergelijk jaar ontstaat de co-ouderschapsregeling namelijk pas later in het jaar waardoor niet aan de eis van 156 dagen kan worden voldaan. Om in dat geval onredelijke uitkomsten door de 156 dageneis te voorkomen is nu in de URIB 2001 opgenomen dat een tijdsgelange herrekening van de 156 dagen plaatsvindt als het co-ouderschap niet gedurende het gehele kalenderjaar, maar wel gedurende ten minste zes maanden duurt (dat wil zeggen vóór 1 juli tot stand komt of na 1 juli eindigt). Deze tijdsgelange herrekening blijft op grond van de voorgestelde wettekst bestaan.

Vervangen formele inschrijvingseis door een materiële toets

Zoals hierboven toegelicht is een van de voorwaarden voor toekenning van de inkomensafhankelijke combinatiekorting de zogenoemde (formele) inschrijvingseis. In de praktijk zijn er situaties waarin de belastingplichtige arbeid en zorg voor een kind combineert, maar hij niet gezamenlijk met het kind op hetzelfde woonadres staat ingeschreven in de BRP. Hier kunnen verschillende redenen aan ten grondslag liggen.

In het Besluit heffingskortingen zijn al langere tijd voor twee situaties goedkeuringen opgenomen waarmee de betreffende belastingplichtigen alsnog recht kunnen krijgen op de IACK. Het gaat hier om binnenvaartschippers die geen woonadres hebben in de BRP, omdat een binnenvaartschip zonder vaste ligplaats niet kan kwalificeren als een woonadres. Daarnaast gaat het om belastingplichtigen die samen met hun kind vanwege veiligheidsredenen niet staan ingeschreven op een woonadres maar op een briefadres in de BRP.

Het kabinet constateert echter dat in de praktijk in meer situaties de formele inschrijvingseis kan leiden tot een zeer strikte toepassing van de wet, waarbij het de vraag is of die past bij doel en strekking van de IACK. Een van de voorkomende situaties is de situatie waarbij ouders samen met een kind, veelal tijdelijk, verblijven in een recreatiewoning, maar het adres van de recreatiewoning niet als woonadres kunnen registreren in de BRP. Hierdoor voldoen deze ouders niet aan de formele inschrijvingseis en hebben zij geen recht op de IACK. Dit is naar de mening van het kabinet niet in lijn met doel en strekking van de IACK. Immers er wordt door de ouders wel arbeid en zorg voor een kind gecombineerd.

Om het toekennen van de IACK meer in lijn te brengen met doel en strekking van de IACK wordt voorgesteld om de formele inschrijvingseis met ingang van 1 januari 2025 te vervangen door een materiële toets. In het Belastingplan 2023 is geregeld dat de IACK vanaf 1 januari 2025 wordt uitgefaseerd. Ouders van kinderen die zijn geboren vóór 1 januari 2025 komen op grond van overgangsrecht nog in aanmerking voor de IACK als aan de voorwaarden is voldaan. De voorgestelde wijziging geldt voor de gevallen die onder dit overgangsrecht vallen.

Bij het bepalen of recht bestaat op de IACK moet door de voorgestelde wijziging materieel beoordeeld worden of de belastingplichtige en het kind voor ten minste zes maanden in het kalenderjaar tot hetzelfde huishouden behoren. Hierdoor kan de IACK worden toegekend als een gezamenlijke inschrijving op hetzelfde woonadres ontbreekt, maar wel sprake is van tot hetzelfde huishouden behoren. Daar staat tegenover dat ouders die wel een gezamenlijke inschrijving hebben met een kind, maar niet ten minste zes maanden met dat kind tot hetzelfde huishouden behoren, niet meer voldoen aan de voorwaarden voor de IACK. In die situatie zal die ouder echter ook niet degene zijn die (primair of evenredig) de zorg draagt voor het kind. In het geval van co-ouders geldt – als gevolg van de voorgestelde regeling – dat het kind geacht wordt gedurende zes maanden tot het huishouden van elk van beide ouders te behoren, als het kind gedurende het kalenderjaar voor ten minste 156 dagen in het huishouden van elk van beide ouders verblijft.

Doordat wordt voorgesteld de formele inschrijvingseis te laten vervallen, zouden belastingplichtigen die op één woonadres verblijven, maar die geen fiscale partners van elkaar zijn omdat zij geen gezamenlijke inschrijving hebben in de BRP, onbedoeld beiden IACK kunnen krijgen. Dit is in strijd met doel en strekking van de IACK, die alleen bedoeld is voor de alleenstaande ouder of de minstverdienende partner. Om onbedoelde dubbele toekenning van de IACK te voorkomen wordt voorgesteld te bepalen dat iemand die ten minste zes maanden op hetzelfde woonadres als de belastingplichtige verblijft maar die door het ontbreken van een gezamenlijke inschrijving op een woonadres in de BRP niet kwalificeert als partner, voor de toekenning van de IACK wordt gelijkgesteld met een partner. Door de gelijkstelling met een partner wordt een kind van een van beide belastingplichtigen voor toekenning van de IACK ook aangemerkt als kind van de andere belastingplichtige.

Vooruitlopend op wetgeving is, in aanvulling op hierboven genoemde goedkeuringen die langere tijd bestaan, bij beleidsbesluit goedgekeurd dat onder voorwaarden de IACK al kan worden toegekend aan belastingplichtigen die voldoen aan de materiele toets maar niet aan de formele inschrijvingseis. Om dubbele toekenning van IACK te voorkomen is een van de voorwaarden dat het kind niet of minder dan zes maanden staat ingeschreven op een woonadres in de BRP bij iemand anders dan de belastingplichtige. Als het wetsvoorstel wordt aangenomen kunnen deze goedkeuringen komen te vervallen. Ook de belastingplichtigen die nu een geslaagd beroep kunnen doen op een goedkeuring hebben op grond van de voorgestelde materiële toets recht op de IACK als zij eveneens voldoen aan de overige voorwaarden voor het recht op de IACK.

De voorgestelde materiële toets is voor de IACK niet onbekend. In de tot 2011 geldende wetgeving waren de materiële toets en de formele inschrijvingseis twee cumulatieve voorwaarden voor het recht op de IACK. Omwille van de eenvoud voor de uitvoeringspraktijk is de materiële toets met ingang van 2011 afgeschaft. Destijds werd namelijk geconcludeerd dat kinderen tot een leeftijd van 12 jaar vrijwel altijd voldoen aan het criterium «tot het huishouden behoren» indien zij staan ingeschreven op hetzelfde adres als de ouder(s). Alleen in geval van co-ouderschap was voorzien dat dit niet zo was. Zoals aangegeven blijkt nu dat deze aanname voor meer mensen dan alleen co-ouders niet opgaat en dit vindt het kabinet onwenselijk.

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Toeslagen en Douane

De aanpassing van de co-ouderschapsregeling heeft beperkte uitvoeringsgevolgen voor de Belastingdienst. Het herintroduceren van de materiële toets maakt de IACK complexer maar voor de Belastingdienst nog steeds goed uitvoerbaar en doenlijk. De inschrijving op een woonadres in de BRP is namelijk de contra-informatie waarover de Belastingdienst beschikt en is nog steeds een belangrijke aanwijzing dat de inspecteur niet hoeft te twijfelen aan de juistheid van de aangifte als de belastingplichtige aangeeft te voldoen aan de materiële toets. Mocht de gezamenlijke inschrijving ontbreken dan zal de inspecteur de belastingplichtige verzoeken om aannemelijk te maken dat het kind in het kalenderjaar wel gedurende zes maanden tot zijn huishouden behoort of geacht wordt te behoren. De inspecteur zal daarbij ook controleren of een ander dan de belastingplichtige ten aanzien van hetzelfde kind niet ten onrechte de IACK claimt en of er sprake is van co-ouderschap. Dit wordt gedaan om te voorkomen dat onterecht aan beide belastingplichtigen IACK wordt toegekend.

5.10 Verruiming vrijstelling OV-abonnementen en voordeelurenkaarten

Tijdens de behandeling van het pakket Belastingplan 2023 heeft het lid Romke de Jong vragen gesteld over de fiscale regels die van toepassing zijn als een werkgever een OV-abonnement wil aanbieden aan diens werknemer. Vervolgens is de motie van de leden Romke de Jong en Van Ginneken42 ingediend en unaniem aangenomen. Deze motie verzoekt om te onderzoeken hoe werkgevers beter gefaciliteerd kunnen worden om hun werknemers OV-abonnementen te verstrekken, bijvoorbeeld door dit belastingvrij te mogen doen, ook als onzeker is of werkelijk gemaakte zakelijke kosten de kosten van het OV-abonnement overschrijden.

Uit gesprekken met vertegenwoordigers van werkgevers- en werknemersorganisaties en de OV-sector blijkt dat de huidige regeling voor OV-abonnementen en voordeelurenkaarten (hierna gezamenlijk aangeduid als: OV-kaarten) als complex wordt ervaren, mede omdat er twee verschillende vrijstellingen relevant zijn als de werknemer gebruikmaakt van het openbaar vervoer. Afhankelijk van de manier waarop een werkgever de OV-kaart faciliteert, gelden er onder de huidige tekst van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB 1964) en de daarop gebaseerde Uitvoeringsregeling loonbelasting 2011 (URLB 2011) andere voorwaarden wil de fiscale vrijstelling op (een deel van) de OV-kaart van toepassing zijn.

De eerste vrijstelling43 ziet op het ter beschikking stellen van een OV-kaart door de werkgever.44 De tweede vrijstelling45 is van toepassing als een werknemer een vergoeding ontvangt van diens werkgever om daar vervolgens zelf een OV-kaart mee te kopen of als een OV-kaart aan de werknemer wordt verstrekt, anders dan in de vorm van ter beschikking stellen. Bij het vergoeden van een OV-kaart moet een werkgever nagaan of de vergoeding niet hoger is dan de daadwerkelijke kosten van zakelijk gebruik (waaronder woon-werkverkeer). Het verschil tussen de vergoeding en de daadwerkelijke kosten van zakelijk gebruik is fiscaal belast. Vanwege het hybride werken leidt deze berekening vaker tot een bedrag aan verschuldigde belasting dan voorheen. Daarnaast kan de berekening voor een werkgever ook arbeidsintensiever uitpakken als diens werknemers vanwege het hybride werken een onvoorspelbaarder reispatroon hebben waarover vooraf lastig afspraken kunnen worden gemaakt.

De Wet LB 1964 heeft als doel om belasting te heffen over loon dat werkgevers aan hun werknemers doen toekomen. Loon is al hetgeen uit een (tegenwoordige of vroegere) dienstbetrekking wordt genoten, daaronder begrepen hetgeen wordt vergoed of verstrekt in het kader van de dienstbetrekking. Vervolgens bevat de Wet LB 1964 vrijstellingen voor zover sprake is van het vergoeden of verstrekken van bepaalde kosten. Voorgaande brengt een aantal administratieve verplichtingen met zich mee voor werkgevers en werknemers. Immers, om een beroep te kunnen doen op een vrijstelling, moet een werkgever wel aannemelijk kunnen maken dat bepaalde kosten ook daadwerkelijk zijn gemaakt. Mede gelet op de toename van administratieve lasten vanwege het hybride werken wordt voorgesteld om het privégebruik van een OV-kaart die wordt vergoed, verstrekt of ter beschikking gesteld gericht vrij te stellen. Dat leidt ertoe dat, onafhankelijk hoe een werkgever een OV-kaart aanbiedt aan diens werknemer, er geen belasting verschuldigd is, mits de werknemer de OV- kaart ook (in welke mate dan ook) voor zakelijke reizen (waaronder woon-verkeer) gebruikt. Bovendien kan het verruimen van de vrijstelling een stimulans zijn voor het gebruik van het openbaar vervoer voor zowel zakelijke als privéreizen.

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

Mede vanwege het hybride werken is het voor een werkgever complexer en arbeidsintensiever geworden om de zakelijkheid van de vergoeding of verstrekking van een OV-kaart aannemelijk te maken. Gelet daarop, wordt om doelmatigheidsredenen voorgesteld dat een OV-kaart altijd onbelast kan worden vergoed of verstrekt mits de werknemer de OV-kaart, ook (in welke mate dan ook) voor zakelijke reizen (waaronder woon-werkverkeer) gebruikt. Zolang de werkgever aannemelijk kan maken dat sprake is van zakelijk gebruik hoeft een werkgever geen registratie van privé en zakelijk gebruik meer bij te houden om in aanmerking te komen voor de vrijstelling. Dit is een vereenvoudiging ten opzichte van de huidige situatie, omdat het verschil tussen enerzijds vergoeden en verstrekken en anderzijds ter beschikking stellen komt te vervallen. Het doel van de maatregel om de administratieve lasten van werkgevers te beperken wordt daarmee automatisch bereikt. De voorgestelde vrijstelling voor OV-kaarten is een gerichte vrijstelling in de werkkostenregeling (WKR). De WKR als geheel wordt periodiek geëvalueerd.

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Toeslagen en Douane

De Belastingdienst acht de voorgestelde maatregel uitvoerbaar per 2024. De voorgestelde maatregel betekent een vereenvoudiging ten opzichte van de huidige situatie. De vrijstelling voor OV-kaarten is echter een klein onderdeel in de (geïntegreerde) controles die de Belastingdienst doet op het gebied van de loonheffingen en zal daardoor niet leiden tot een capaciteitsbesparing. Er wordt met de voorgestelde maatregel een vereenvoudiging van regelgeving bereikt, met een complexiteitsreductie als gevolg. De Belastingdienst wees er op dat de maatregel vragen kan oproepen over de gevolgen van een eigen bijdrage van werknemers. Naar aanleiding hiervan is in de artikelsgewijze toelichting expliciet opgenomen dat een eigen bijdrage van werknemers niet kan leiden tot negatief loon. De voorgestelde maatregel brengt daar geen verandering in.

5.11 Afschaffen betalingskorting voorlopige aanslag IB

Doelmatigheid, doeltreffendheid en evaluatie

Met de afschaffing van de betalingskorting bij voorlopige aanslagen IB wordt tegemoetgekomen aan de toezegging bij de plenaire behandeling van de Fiscale verzamelwet 2023 aan het lid Nijboer om in navolging van de afschaffing van de betalingskorting bij voorlopige aanslagen Vpb de betalingskorting ook af te schaffen bij voorlopige aanslagen IB. Voorts was de betalingskorting geïntroduceerd om de administratieve lasten te verminderen. Als gevolg van het internetbankieren zijn de administratieve lasten vandaag de dag gering. Hierdoor is het niet langer noodzakelijk om volledige betaling van een voorlopige aanslag te stimuleren met een betalingskorting.

De afschaffing van de betalingskorting geschiedt simpelweg door deze niet langer aan te bieden bij een voorlopige aanslag IB. Hiermee wordt er dus niet langer korting verleend op de te betalen IB in de situatie dat de belastingschuldige de gehele voorlopige aanslag voor het verstrijken van de eerste termijn heeft voldaan. Hierdoor is de maatregel doeltreffend.

Met deze voorgestelde maatregel wordt de betalingskorting niet langer aangeboden. Hierdoor zal de opbrengst bij voorlopige aanslagen IB hoger zijn. Het niet langer aanbieden van een betalingskorting bij voorlopige aanslagen IB vereist een eenmalige aanpassing van het systeem. De uitvoeringskosten hiervoor zijn geraamd op € 110.000. Dit betreffen incidentele kosten die samenhangen met de benodigde wijzigingen in de automatisering. Door het niet langer aanbieden van de betalingskorting vervalt de financiële prikkel voor belastingschuldigen om de aanslag in één keer te voldoen. Desondanks is de verwachting dat de uitvoeringslasten niet (veel) hoger zullen worden. Ingeschat wordt dat het nalevingstekort en de uitvoeringslasten de opbrengsten die worden gerealiseerd met deze maatregel niet gaan overschrijden. Een evaluatie is niet noodzakelijk.

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Toeslagen en Douane

5.12 Minimumkapitaalregel in de vennootschapsbelasting

Met deze maatregel wordt een aanpassing in de minimumkapitaalregel in de Vpb voorgesteld. De minimumkapitaalregel is een specifieke renteaftrekbeperking in de Vpb voor banken en verzekeraars die is ingevoerd per 1 januari 2020. Om te komen tot een meer gelijke behandeling van eigen vermogen en vreemd vermogen is in 2019 de generieke renteaftrekbeperking (earningsstrippingmaatregel) uit ATAD1 geïmplementeerd in de Vpb. Omdat de earningsstrippingmaatregel niet aangrijpt bij banken en verzekeraars is per 1 januari 2020 de minimumkapitaalregel ingevoerd om ook voor hen het fiscale voordeel van de financiering met vreemd vermogen te beperken. De maatregel beperkt de aftrek van de verschuldigde rente voor zover het vreemd vermogen meer bedraagt dan 91% van het balanstotaal.48

De minimumkapitaalregel blijkt onevenwichtig uit te werken op het interne liquiditeitsbeheer van banken en verzekeraars. In het kader van het interne liquiditeitsbeheer worden overtollige liquide middelen van de ene groepsmaatschappij door tussenkomst van de interne treasury afdeling uitgeleend aan andere groepsmaatschappijen. Op deze wijze worden de liquide middelen vanuit de groep bezien op een zo efficiënt mogelijke wijze ingezet en wordt voorkomen dat op groepsniveau onnodig vreemd vermogen dient te worden aangetrokken. De rentelasten op deze schulden aan groepslichamen vallen momenteel onder het toepassingsbereik van de minimumkapitaalregel. Vanuit het doel van de maatregel om financiering met vreemd vermogen te beperken wordt voorgesteld de minimumkapitaalregel zodanig aan te passen dat rentelasten op schulden aan groepslichamen voortaan onder voorwaarden niet in aftrek worden beperkt. Met andere woorden rentelasten op schulden aan groepslichamen worden onder voorwaarden aftrekbaar. Om de budgettaire derving van € 73 miljoen te dekken die voortvloeit uit de voorgestelde aanpassing wordt aanvullend voorgesteld om het percentage van de minimumkapitaalregel per 1 januari 2024 te verhogen van 9% naar 10,6%. Dat wil zeggen dat de aftrek van rentelasten wordt beperkt voor zover het vreemd vermogen meer bedraagt dan 89,4% van het balanstotaal. Hoewel voor de financiële sector als geheel hiermee geen sprake is van een fiscale lastenverlichting of -verzwaring, kunnen zich binnen deze sector herverdelingseffecten voordoen.

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

De minimumkapitaalregel heeft als doel de fiscale prikkel voor banken en verzekeraars tot financiering met vreemd vermogen te beperken. Omdat de regel tot nu toe ook aangreep op rentelasten op schulden aan groepslichamen, kon dit de efficiënte allocatie van middelen binnen de groep verstoren. Door het opnemen van een uitzondering voor rentelasten op schulden aan groepslichamen kunnen banken en verzekeraars overtollige liquide middelen zo efficiënt mogelijk inzetten binnen een groep. Hierdoor blijft in lijn met het doel van de minimumkapitaalregel op groepsniveau de behoefte voor de financiering met vreemd vermogen beperkt. Het betreft een gerichte uitzondering in een bestaande wettelijke regeling die een beperkte groep belastingplichtigen raakt. Hiermee is de maatregel naar verwachting doeltreffend en doelmatig. De opbrengst van de minimumkapitaalregel wordt gemonitord. Hierover zal uiterlijk in 2026 worden gerapporteerd. Afhankelijk van de beschikbaarheid van aangiftegegevens zal de impact van deze wijziging daarin worden meegenomen.

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Toeslagen en Douane

De uitvoeringsgevolgen van de voorgestelde aanpassing van de minimumkapitaalregel voor banken en verzekeraars zijn door de Belastingdienst vastgesteld aan de hand van een uitvoeringstoets. Hieruit volgt dat de impact van deze maatregel beperkt is en het risico op procesverstoringen klein is. De maatregel is derhalve uitvoerbaar per 1 januari 2024.

5.13 Aanpassing samenloopvrijstelling bij aandelentransacties

Voor de btw is het uitgangspunt dat btw (algemeen tarief, momenteel 21%) verschuldigd is door de verkoper bij de levering van nieuwe onroerende zaken.49 De verkrijging van bestaande onroerende zaken wordt in de regel bij de koper met overdrachtsbelasting (ovb) belast (algemeen tarief, momenteel 10,4%). Het is echter mogelijk om nieuwe onroerende zaken via een aandelentransactie over te dragen (in plaats van via een rechtstreekse levering van de onroerende zaken) waarbij noch btw, noch ovb verschuldigd is.

In de praktijk passen belastingplichtigen deze belastingbesparende structuur toe om de belastingdruk te verlagen bij de aankoop van nieuwe onroerende zaken. Deze structuur is interessant als de btw een kostenpost vormt, zoals bij aankoop door verhuurders van woningen, (beleggers die verhuren aan) onderwijsinstellingen, pensioenfondsen, verzekeringsmaatschappijen en zorgaanbieders.50

Deze belastingbesparende structuur is mogelijk binnen het huidige wettelijk kader51, maar is ongewenst en ook niet bedoeld met de wet- en regelgeving ter voorkoming van samenloop van btw en ovb op basis waarvan de vrijstelling van ovb slechts in bepaalde situaties waarin sprake is van btw-heffing van toepassing kan zijn. Het gebruik van rechtspersonen en aandelentransacties gebeurt mede om niet-fiscale redenen maar heeft ook een minimalisering van de belastingdruk als effect.52 Het bestaan van de structuur kan projectontwikkelaars er (indirect) toe bewegen om bij de levering van nieuwe onroerende zaken gebruik te maken van (belastingbesparende) aandelentransacties. De Belastingdienst heeft op dit moment geen bestrijdingsmogelijkheden ten aanzien van deze structuur omdat zij niet in strijd is met wet- en regelgeving en jurisprudentie. Omdat bestrijdingsmethoden nu ontbreken, is het waarschijnlijk dat het gebruik van aandelentransacties omwille van fiscaal voordeel in dit soort situaties op grote schaal zal (blijven) plaatsvinden.

Hoewel met betrekking tot de btw-wetgeving ook mogelijkheden bestaan om de btw-druk van de genoemde aandelentransacties via een wetswijziging zodanig te verhogen dat een vergelijkbare belastingdruk ontstaat met situaties waarin de onroerende zaken rechtstreeks en belast met btw worden geleverd (zie paragraaf 5, doelmatigheid en doeltreffendheid), zijn deze – op dit moment – niet doeltreffender en doelmatiger bevonden dan de mogelijkheid van wijziging van de ovb-wetgeving waarvoor met dit wetsvoorstel is gekozen. Dit wetsvoorstel bevat daarom een voorstel om de zogenoemde samenloopvrijstelling in de ovb-wetgeving in die zin te wijzigen dat in ieder geval heffing van ovb (4%) plaatsvindt bij de verkrijging van nieuwe onroerende zaken of rechten waaraan deze zijn onderworpen via een (kwalificerend)53 aandelenbelang als de achterliggende nieuwe onroerende zaken op dat moment voor minder dan 90% worden gebruikt voor btw-belaste prestaties of zich dat binnen twee jaren na het moment van verkrijging voordoet. Dit wordt bereikt door de toepassing van de samenloopvrijstelling in die gevallen uit te sluiten.

In de internetconsultatie is door partijen met steekhoudende argumentatie benadrukt dat er veelal geen alternatieven bestaan voor een aandelentransactie en dat alternatieve structurering (waaronder rechtstreekse overdracht van «stenen») vaak niet mogelijk is. Daarom is naar aanleiding van de internetconsultatie besloten de voorgestelde regeling aan te passen. Een van deze aanpassingen is dat kopende partijen die de onderliggende onroerende zaken op het moment van verkrijging en de twee daaropvolgende jaren volledig of nagenoeg volledig btw-belast (zullen) gebruiken, niet worden geconfronteerd met heffing van ovb. Bovendien wordt met de introductie van een tarief van 4% in veel gevallen voorkomen dat de voorgestelde maatregel leidt tot een effectieve heffing (niet aftrekbare btw in de bouwfase plus ovb) van meer dan de 21% (btw) die verschuldigd zou zijn bij rechtstreekse levering van de onroerende zaak.

Ondanks dat het introduceren van een nieuw tarief in de ovb zich niet optimaal verhoudt tot het algemeen streven naar een eenvoudiger belastingstelsel, acht het kabinet de maatregel opportuun voor de specifiek beschreven situaties. Het met de maatregel voorgestane doel is het bestrijden van een ongewenste en door de bestaande wetgeving niet beoogde belastingbesparende structuur en daarmee het creëren van een gelijker speelveld in de sector. Dat doel wordt bereikt doordat de overdracht van nieuwe onroerende zaken door middel van aandelen in voorkomende gevallen in die mate met ovb wordt belast, dat daarmee zoveel mogelijk eenzelfde effectieve belastingdruk ontstaat als het geval zou zijn wanneer de onroerende zaken zelf worden overdragen. De twee reeds bestaande ovb-tarieven zijn daartoe niet toereikend. Uit de internetconsultatie is gebleken dat toepassing van het tarief van 10,4% in veel gevallen zal leiden tot een te hoge effectieve belastingdruk terwijl het tarief van 2% op basis van berekeningen onvoldoende blijkt om de beoogde, gelijke belastingdruk te bewerkstelligen. Met de introductie van een ovb-tarief van 4% is sprake van een zo gericht mogelijke maatregel die in de als zodanig afgebakende situaties het beoogde effect sorteert.

Naast de beleidsevaluatie die in 2028 zal plaatsvinden ten aanzien van de doelmatigheid en doeltreffendheid van onderhavige maatregel, vindt in 2024 een evaluatie plaats van de tariefdifferentiatie in de ovb. Daarbij zal de mate van complexiteit van de toepassing van diverse ovb-tarieven worden meegenomen.

Hoofdlijnen van het voorstel

De voorgestelde wetswijziging zorgt ervoor dat de samenloopvrijstelling in bepaalde situaties54 geen toepassing vindt bij de verkrijging van een kwalificerend aandelenbelang in een zogenoemde onroerendezaakrechtspersoon.55 Wanneer de achterliggende (nieuwe) onroerende zaken echter op het moment van verkrijging en gedurende twee jaren na het moment van verkrijging volledig of nagenoeg volledig (dus voor ten minste 90%) gebruikt worden voor btw-belaste prestaties, vindt de samenloopvrijstelling onverminderd toepassing. Worden de achterliggende (nieuwe) onroerende zaken in de genoemde periode voor minder dan 90% gebruikt voor btw-belaste prestaties, waardoor de samenloopvrijstelling geen toepassing vindt, dan is het tarief op de verkrijging van het kwalificerende aandelenbelang in een onroerendezaakrechtspersoon 4%. Het doel van deze wetswijziging is de ongelijkheid in het speelveld te verminderen die is ontstaan tussen marktpartijen die de vervreemding van onroerende zaken vormgeven door een aandelentransactie en marktpartijen die de onroerende zaken rechtstreeks overdragen. De voorgestelde maatregel beoogt een gelijker speelveld te creëren en neemt gedeeltelijk het voordeel van de ongewenste btw-besparing weg door in voorkomende gevallen ovb te heffen. Aldus wordt zo reëel56 mogelijk de belastingdruk benaderd waarvan sprake zou zijn bij een rechtstreekse, met btw belaste, overdracht van de onroerende zaken.

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

In het samenloopbesluit57 staat momenteel een goedkeuring op basis waarvan btw- en ovb-vrij met deelgerechtigdheden in niet-rechtspersonen (bijvoorbeeld commanditaire vennootschappen) nieuwe onroerende zaken geleverd/verkregen kunnen worden. Deze goedkeuring dient om binnen de huidige wet- en regelgeving een gelijk speelveld te creëren ten opzichte van (reguliere) aandelentransacties. Het kabinet zal, indien dit wetsvoorstel wordt aangenomen en tot wet wordt verheven, deze goedkeuring (zie paragraaf 8, de evaluatieparagraaf) aanpassen in lijn met dit wetsvoorstel zodat aldus aandelentransacties en transacties met deelgerechtigdheden na de voorgestelde wetswijziging gelijk worden behandeld.

Er bestaan ook andere transactiestructuren dan een aandelenoverdracht of een overdracht door middel van deelgerechtigdheden die een vergelijkbaar resultaat bereiken (btw-vrije en ovb-vrije overdracht van nieuwe onroerende zaken). Te denken valt aan de verkrijging van nieuwe onroerende zaken binnen een fiscale eenheid voor de btw of via de overname van een (gedeelte van een) onderneming, waarin de nieuwe onroerende zaak is gerealiseerd58. Het wetsvoorstel beoogt daar geen wijziging in aan te brengen. Het gaat in die situaties immers niet om de vervreemding van een losse onroerende zaak aan een derde, maar om de levering binnen één btw-onderneming of het (geruisloos) kunnen voortzetten van een onderneming. Daarom ziet het kabinet er vooralsnog van af om bij dergelijke transacties een heffing van ovb te introduceren. Het kabinet monitort in hoeverre de markt reageert op nieuwe wetgeving door middel van een toename in onbedoeld gebruik van de andere transactiestructuren (zie paragraaf 8, de evaluatieparagraaf).

Tot slot kan een transactie zodanig worden vormgegeven dat geen sprake is van een belaste verkrijging van aandelen in een onroerendezaakrechtspersoon door bijvoorbeeld een viertal samenwerkende partijen de aandelen te laten verkrijgen waardoor die verkrijging (ieder 25% van het aandelenbelang) niet resulteert in heffing van ovb (voor zover deze transactiewijze niet valt aan te merken als misbruik van recht waardoor wel ovb verschuldigd zou zijn).59 Deze structurering is te voorkomen met wetgeving voor een zogenoemde samenwerkende groep in de ovb. Vergelijkbare wetgeving bestaat in de vennootschapsbelastingwetgeving60. Dit is uitvoeringstechnisch complexe wetgeving. Daarom heeft het de voorkeur in eerste instantie te monitoren (zie paragraaf 8, de evaluatieparagraaf) in hoeverre deze structuur zich voor zal gaan doen en in hoeverre dergelijke structurering, indien gericht op belastingontwijking, kan worden bestreden door middel van het leerstuk van misbruik van recht. Mochten significante gedragseffecten waarneembaar zijn dan kan de mogelijkheid van de introductie van de zogenoemde samenwerkende groep in de ovb-wetgeving worden overwogen.

Alles overziend is het kabinet van mening dat de voorgestelde wijziging in de Wet op belastingen van rechtsverkeer (WBR) leidt tot de meest eenduidige en uitvoerbare wijze om het beoogde resultaat van een gerichte belastingheffing op verkrijgingen van nieuwe onroerende zaken of rechten waaraan deze zijn onderworpen via aandelen te bereiken. Aldus acht het kabinet deze wijziging van de WBR de meest doelmatige en doeltreffende manier om de gesignaleerde concurrentieverstoring te bestrijden.

Door de verkrijging van nieuwe onroerende zaken door middel van aandelen te belasten met ovb, beoogt het kabinet een gelijker speelveld te creëren tussen ondernemers die nieuwe onroerende zaken rechtstreeks leveren en ondernemers die nieuwe onroerende zaken leveren door middel van een aandelentransactie. Om te onderzoeken of de gekozen vormgeving van de voorgestelde maatregel doeltreffend en doelmatig is, wordt de voorgestelde maatregel betrokken bij een beleidsevaluatie. Dit is mogelijk zodra er voldoende aangiften zijn en onroerende zaken zijn geleverd waarbij deze maatregel van toepassing is. In verband met het overgangsrecht zal dit het geval zijn in 2028. In dat jaar kunnen ten aanzien van ten minste twee jaren eventuele veranderingen in prijzen waargenomen worden. De aangiftegegevens zijn op termijn beschikbaar vanuit de Belastingdienst. In het kader van de doeltreffendheid en doelmatigheid zullen in elk geval de volgende onderzoeksvragen worden beantwoord:

• – Heeft de maatregel gezorgd voor een gelijker speelveld tussen ondernemers die nieuwe onroerende zaken rechtstreeks leveren en ondernemers die nieuwe onroerende zaken via aandelen leveren? (onderzoeksmethode: kwantitatieve analyse door een onderzoeksbureau en, indien mogelijk, aangevuld met informatie vanuit het Vastgoedkenniscentrum van de Belastingdienst).

• – In hoeverre heeft de maatregel geleid tot een verschuiving van aandelentransacties naar transacties met deelgerechtigdheden in niet-rechtspersonen (bijvoorbeeld commanditaire vennootschappen) of transacties die conform de btw-wetgeving een overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen vormen? (kwantitatieve analyse door een onderzoeksbureau en, indien mogelijk, aangevuld met informatie vanuit het Vastgoedkenniscentrum van de Belastingdienst).

• – In hoeverre wordt om de voorgestelde wetswijziging heen gestructureerd door bijvoorbeeld het te verkrijgen aandelenbelang in een onroerendezaakrechtspersoon zodanig onder samenwerkende rechtspersonen op te splitsen dat niet langer sprake is van een belaste verkrijging in de zin van de WBR? (kwantitatieve analyse door een onderzoeksbureau en, indien mogelijk, aangevuld met informatie vanuit het Vastgoedkenniscentrum van de Belastingdienst).

• – In hoeverre heeft de maatregel geleid tot een prijsverhoging in de huursector? (kwantitatieve analyse door een onderzoeksbureau en, indien mogelijk, aangevuld met informatie vanuit het Vastgoedkenniscentrum van de Belastingdienst).

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Douane en Toeslagen

Concluderend geeft de Uitvoeringstoets aan dat de maatregel uitvoerbaar is, mits bepaalde risico’s worden onderkend en geaccepteerd. Die risico’s zien met name op handhaving van de maatregel, in combinatie met personele aspecten. Twee jaar na invoering zal een (eerste) evaluatie van de maatregel plaatsvinden. Daarbij zal worden beoordeeld in welke mate de geconstateerde risico’s zich voordoen en in hoeverre dat dan aanvaardbaar is dan wel aanvullende capaciteit noodzakelijk is.

5.14 Algemeen btw-tarief op agrarische goederen en diensten

De landbouwregeling was een bijzondere regeling voor landbouwers, veehouders, tuinbouwers en bosbouwers. Deze ondernemers waren op grond van de regeling geen btw verschuldigd over hun leveringen van goederen en dienstenverrichtingen, niet verplicht tot het bijhouden van een btw-administratie en mochten de aan hen in rekening gebrachte btw niet in aftrek brengen. Om cumulatie van btw in bedrijfskolommen te voorkomen, was daarbij voorzien in een verlaagd btw-tarief voor de goederenleveringen en dienstverrichtingen die doorgaans voornamelijk door agrarische ondernemers werden afgenomen. Het niet in aftrek kunnen brengen van de in rekening gebrachte btw maakte de regeling namelijk onaantrekkelijk bij hoge voordruk. Door middel van een verlaagd tarief werd de relatief hoge voordruk voorkomen.

De landbouwregeling is per 1 januari 2018 afgeschaft, maar het verlaagde btw-tarief op de leveringen van bepaalde agrarische goederen is in stand gebleven. Uit de thans uitgevoerde evaluatie volgt dat het verlaagde tarief op die agrarische goederen niet meer actueel is. Door het afschaffen van de landbouwregeling doet cumulatie van btw zich immers in beginsel niet meer voor bij de beoogde doelgroep. De landbouwers, veehouders, tuinbouwers en bosbouwers zijn door de afschaffing van de landbouwregeling doorgaans btw-ondernemer die btw-belaste prestaties verrichten en zij kunnen als gevolg daarvan de aan hen in rekening gebrachte btw in aftrek brengen. Voor zover zij btw in aftrek kunnen brengen, kan cumulatie van btw dus niet meer voorkomen. Daarom wordt voorgesteld het verlaagde btw-tarief op de leveringen van bepaalde agrarische goederen per 1 januari 2025 af te schaffen.

Gelijktijdig met het voorstel tot afschaffing van het verlaagde btw-tarief op leveringen van bepaalde agrarische goederen, zal een nota van wijziging op het wetsvoorstel Fiscale verzamelwet 2024 worden aangeboden.63 Deze nota van wijziging zal de in het wetsvoorstel Fiscale verzamelwet 2024 opgenomen codificatie van bestaand uitvoeringsbeleid ongedaan maken.64 Dit bestaande beleid ziet op de toepassing van het verlaagd tarief voor de opfok van dieren en het opkweken van planten. Voorliggend voorstel maakt deze codificatie irrelevant. Als het onderhavige wetsvoorstel wordt aangenomen, wordt het bestaande uitvoeringsbeleid ook ingetrokken per 1 januari 2025.

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

Uit de evaluatie van het verlaagde btw-tarief volgt dat het beleidsdoel voor het verlaagde btw-tarief op leveringen van bepaalde agrarische goederen irrelevant is geworden. Voor de agrarische ondernemers maakt het doorgaans niet uit of deze goederen onder het verlaagde tarief vallen. Het bepalen van de doeltreffendheid en doelmatigheid is daarmee eveneens irrelevant.65

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Toeslagen en Douane

Dit wetsvoorstel is door de Belastingdienst beoordeeld met een uitvoeringstoets, die als bijlage is bijgevoegd. Uit deze uitvoeringstoets blijkt dat de Belastingdienst de tariefwijziging voor leveringen van bepaalde agrarische goederen uitvoerbaar acht per de voorgestelde datum van inwerkingtreding. De maatregel heeft geen noemenswaardige invloed op de complexiteit of de handhaving.

5.15 Wijziging van de Wet op de belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992

Verhogen vaste voet bpm

Beëindigen teruggaaf bpm geldtransport

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

Met de verhoging van de vaste voet van de bpm kan de subsidieregeling voor tweedehands elektrisch aangedreven personenauto’s worden gefinancierd. Omdat de maatregel een parameterwijziging betreft kunnen de middelen die nodig zijn voor de subsidieregeling worden verkregen tegen relatief lage kosten. De maatregel is dan ook doeltreffend en doelmatig. Omdat de maatregel een tariefsverhoging betreft is een evaluatie hiervan niet aan de orde.

Beëindiging van de bpm-teruggaaf voor motorrijtuigen die zijn ingericht voor geldtransport dient het belang van doeltreffend en doelmatig beleid. De bewuste motorrijtuigen worden gehouden door professionele ondernemers die met de voertuigen, net zoals andere ondernemers, diensten tegen een vergoeding aanbieden en de kosten daarvan in de prijs van deze diensten kunnen doorberekenen. Door de motorrijtuigen vrij te stellen van bpm blijft de prikkel voor deze ondernemers om te kiezen voor milieuvriendelijke motorrijtuigen beperkt. Deze specifieke maatregel wordt niet voorzien van een evaluatie. Het effect dat de maatregel heeft op de administratieve lasten is verwaarloosbaar.

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Toeslagen en Douane

Het voorstel om de vaste voet van de bpm te verhogen is door de Belastingdienst beoordeeld met een uitvoeringstoets. De Belastingdienst heeft geconcludeerd dat invoering van de maatregel per 1 januari 2025 uitvoerbaar is. Ook voor het voorstel om de teruggaaf van bpm voor motorrijtuigen die zijn ingericht voor geldtransport te beëindigen is door de Belastingdienst een uitvoeringstoets uitgevoerd. Hieruit volgt dat de impact van deze maatregel beperkt is en het risico op procesverstoringen klein. Deze maatregel kan met ingang van 1 januari 2026 worden uitgevoerd.

5.16 Wijziging van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994

Beëindigen nihiltarief motorrijtuigenbelasting OV-autobussen op autogas en beëindigen nihil- of lager tarief motorrijtuigenbelasting voor LPG, CNG en LNG

Voorgesteld wordt om het verlaagde mrb-tarief te beëindigen met ingang van 1 januari 2026 om de houders van deze voertuigen voldoende handelingsperspectief te kunnen bieden. Voor het beëindigen van de vrijstelling voor autobussen wordt 1 januari 2030 als ingangsdatum voorgesteld. Deze datum wordt voorgesteld gegeven de wens om het reeds afgesloten Bestuursakkoord zero emissie OV-busvervoer69 in 2030 niet te doorkruisen. Het kabinet zal zich ook blijven inzetten voor de verdere inzet van biobrandstoffen in de huidige infrastructuur.70 Ook in het kader van het Europese Fit for 55-pakket en de hoge doelen uit REDIII (Renewable energy directive) en de ETS (European Union Emissions Trading System) blijft het kabinet de mogelijkheden verkennen voor investeringen in de infrastructuur van hernieuwbare energie in mobiliteit. De opgebouwde (gas) infrastructuur blijft daarom relevant voor de transitie naar de verdere inzet van hernieuwbare brandstoffen.

Versoberen lagere mrb-tarieven kampeerauto

In de Wet MRB 1994 geldt een kwarttarief voor personenauto’s waarvan de binnenruimte is ingericht voor het vervoer en verblijf van personen en is voorzien van een vaste kook- en slaapgelegenheid. De zogenoemde kampeerauto. Voor kampeerauto’s die bedrijfsmatig worden verhuurd geldt in de Wet MRB 1994 een halftarief. De regelingen zijn bedoeld om kampeerauto’s te compenseren vanwege het beperkte gebruik van de weg. Het kabinet stelt naar aanleiding van de evaluatie door SEO71 en in het kader van vereenvoudiging van het belastingstelsel voor om het kwarttarief te versoberen. Bovendien wordt voorgesteld om kampeerauto’s die bedrijfsmatig worden verhuurd niet langer zwaarder te belasten dan kampeerauto’s die door particulieren worden gehouden. Met de voorgestelde maatregel wordt het kwarttarief voor kampeerauto’s versoberd naar een halftarief en vervalt het specifieke tarief voor kampeerauto’s die bedrijfsmatig worden verhuurd.

Zoals uit de onderzoeken van de Algemene Rekenkamer Autobelastingen als beleidsinstrument72 en onderzoeksbureau SEO Evaluatie bijzondere regelingen in de autobelastingen73 naar voren komt leveren de bijzondere regelingen voor de kampeerauto’s een aanzienlijke belastingderving in de autobelastingen op. Als beleidsinstrument gaan deze regelingen daarmee met hoge kosten gepaard. Bovendien is het een aanname dat deze voertuigen slechts beperkt gebruik van de weg maken, er wordt namelijk niet gecontroleerd of een voertuig beperkt wordt gebruikt. Daarnaast komt het voor dat circa de helft van de gebruikers de kampeerauto minimaal 1 keer per jaar schorst. Door schorsing wordt de facto een lagere mrb betaald dan het geldende kwarttarief. Voorts stoten kampeerauto’s, in vergelijking tot personenauto’s relatief meer CO₂, stikstofoxiden en fijnstof uit en dragen daarmee substantieel bij aan de totale emissie door het wegverkeer. De regeling maakt de financiële prikkel die vanuit de mrb wordt gegeven om te kiezen voor een milieu- en klimaatvriendelijke(re) variant aanmerkelijk zwakker. Om dit negatieve neveneffect te reduceren wordt voorgesteld om de bijzondere regelingen te versoberen. De ratio van de voorgestelde maatregel is dan ook om de negatieve milieuprikkels van de huidige regeling deels te herstellen en niet om per se een bepaalde (extra) CO₂-reductie te realiseren. Paragraaf 6 van de memorie van toelichting geeft weer welke budgettaire opbrengst als gevolg van de beëindiging/versobering met ingang van 1 januari 2026 wordt voorzien.

Onderzocht is of het kwarttarief kon worden behouden, wanneer als aanvullende voorwaarde zou worden gesteld dat de kampeerauto dan voor een langere periode (bijvoorbeeld 1 jaar) niet mag worden geschorst. Voor deze optie is evenwel niet gekozen omdat het zou leiden tot meer complexiteit en handhavingsvraagstukken. Daarnaast is overwogen om het tarief voor kampeerauto’s, gegeven de schorsingsmogelijkheden, volledig gelijk te stellen met reguliere personenauto’s. Geconstateerd is dat het tarief voor kampeerauto’s aanmerkelijk sterker stijgt dan nu is voorgesteld. Het volledig afschaffen van dit bijzondere tarief zou vanaf 2026 een forse lastenverzwaring opleveren voor houders van kampeerauto’s die meer dan gemiddeld moeite hebben om op koerswijzigingen te reageren, bijvoorbeeld door pensionering. Het kabinet acht dit nadeel zwaarder wegen dan het voordeel van het reguliere tarief.

Versoberen oldtimersregeling mrb

In de Wet MRB 1994 geldt voor voertuigen die 40 jaar en ouder zijn een vrijstelling. Deze zogenoemde oldtimersregeling is oorspronkelijk ingevoerd vanwege beperkt gebruik van de weg door deze groep, maar is in de loop van de tijd veranderd naar behoud van mobiel erfgoed. De regeling heeft geen duidelijkere doelstelling. Ook wordt het gebruik van deze voertuigen niet gemonitord en is daarom niet goed te achterhalen of het oorspronkelijke doel wordt behaald. Het kabinet heeft naar aanleiding van de evaluatie door SEO Economisch Onderzoek74 en in het kader van vereenvoudiging van het belastingstelsel besloten om de regeling te herzien.

De overgangsregeling voor oudere motorrijtuigen met een bouwjaar tot 1988 loopt per 1 januari 2028 af. Motorrijtuigen die voor 1 januari 1988 voor het eerst in gebruik zijn genomen en waarbij de datum van eerste toelating nog geen veertig jaar geleden is kunnen onder nadere voorwaarden gebruikmaken van deze overgangsregeling. Het kabinet stelt voor deze overgangsregeling als vertrekpunt te nemen en de oldtimersvrijstelling voor auto’s vanaf 40 jaar niet af te schaffen, maar met ingang van 1 januari 2028 te versoberen tot motorrijtuigen die voor 1988 zijn gebouwd.

Beëindigen kwarttarief mrb paardenvervoer

In de Wet MRB 1994 geldt een kwarttarief voor een voertuig dat is ingericht voor het vervoer van paarden ten behoeve van de paardensport en uitsluitend niet-beroepsmatig wordt gebruikt. De zogenoemde regeling voor paardenvervoer. De regeling is bedoeld om de groep te compenseren vanwege beperkte gebruik van de weg. Volgens de onderzoekers staat de doelstelling hiervan op gespannen voet met de grondslag van de mrb, omdat de mrb een belasting op bezit is. Bovendien is het een aanname dat deze voertuigen slechts beperkt gebruik van de weg maken, er wordt namelijk niet gecontroleerd of een voertuig beperkt wordt gebruikt. Voorts ontvangt de Belastingdienst regelmatig verzoeken met betrekking tot personen- en bestelauto's die niet geschikt (veilig en diervriendelijk) zijn voor het vervoeren van paarden. Ook is het gebruik van de regeling de afgelopen jaren fors toegenomen: van 1.898 gebruikers in 2018 tot 2.954 in 2020. Het is aannemelijk dat een toenemend deel van de verzoeken slechts is gericht op het verkrijgen van het kwarttarief.

Deze bijzondere regeling vervoer van paarden ten behoeve van de paardensport is vanwege de ruime interpretatie van de voorwaarden moeilijk handhaafbaar. Dit werkt misbruik in de hand, wat ook terug is te zien in de cijfers. Het kabinet heeft naar aanleiding van de evaluatie door SEO Economisch Onderzoek75 en in het kader van vereenvoudiging van het belastingstelsel besloten om de regeling te beëindigen. De fiscale milieuprikkels in de mrb worden daarmee ook van toepassing op deze groep voertuigen. Verder draagt het afschaffen van de vrijstelling bij aan de fiscale neutraliteit in de mrb ten opzichte van andere sporten en hobby’s.

Naheffing buitenlands ingezetenen

Voertuigen met een Nederlands kenteken worden automatisch in de heffing van de mrb betrokken na de tenaamstelling. Voor in het buitenland gekentekende voertuigen dient de houder zich op eigen initiatief te melden. Vanaf 2014 is een strenger regime geïntroduceerd om de houder van een buitenlands gekentekend motorrijtuig tot compliant gedrag te bewegen. Waarnemingen door de Belastingdienst geven aanleiding om de naheffing van maximaal vijf jaar terug te brengen tot maximaal twaalf maanden. Dit wordt hierna nader toegelicht.

Overige maatregelen

Allereerst wordt een verduidelijking doorgevoerd voor de situatie dat een naheffing voor de mrb mogelijk is vanwege een verandering aan het motorrijtuig. Bijvoorbeeld als een bestelauto is omgebouwd naar een personenauto. Er wordt verduidelijkt dat het niet uitmaakt of die verandering is aangebracht door de huidige of een vorige houder van het motorrijtuig, of dat het motorrijtuig altijd al in die specifieke toestand verkeerde. Deze onduidelijkheid in de wetgeving wordt in juridische procedures soms aangegrepen met als doel de naheffingsaanslag ter discussie te stellen.

Daarnaast wordt een aanpassing voorgesteld voor de situatie dat een motorrijtuig in de bedrijfsvoorraad op de weg wordt gebruikt, en de bestuurder enkel in verzuim is doordat bij een staandehouding het handelaarskentekenbewijs niet kan worden getoond. Er wordt voorgesteld om de hoogte van de naheffingsaanslag en de daarvan afgeleide boete in verhouding te brengen met dergelijk administratief verzuim. Voorgesteld wordt om in de situatie dat alleen het handelaarskentekenbewijs niet kan worden overgelegd, de naheffingsaanslag te baseren op drie maanden in plaats van twaalf maanden.

Tot slot wordt verduidelijkt dat de vrijstelling in de mrb voor een keuringsrit in het kader van de Algemene Periodieke Keuring (APK) alleen geldt op de dag van de APK.

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

Het versoberen en beëindigen van de hiervoor beschreven bijzondere regelingen vergroot de prikkel voor de houders van voertuigen die van deze bijzondere regelingen gebruikmaken om rekenschap te geven van de negatieve milieueffecten die met het gebruik van deze voertuigen samenhangen. Dat komt de doeltreffendheid van de mrb ten goede. Met het beperken van het aantal uitzonderingen binnen de mrb wordt deze regeling voor de Belastingdienst beter uitvoerbaar, waardoor ook de doelmatigheid van mrb wordt verbeterd. Voor wat betreft de overige maatregelen geldt dat ze geen financiële gevolgen kennen die in het licht van de doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie nadere overwegingen vragen. Evaluatie van de specifieke maatregelen uit dit wetsvoorstel die zijn gericht op de Wet MRB 1994 wordt niet voorzien. Het effect dat de maatregelen hebben op de administratieve lasten is verwaarloosbaar.

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Toeslagen en Douane

De uitvoeringsgevolgen van de voorstellen die zijn gericht op de Wet MRB 1994 zijn door de Belastingdienst vastgesteld aan de hand van drie afzonderlijke uitvoeringstoetsen. Hieruit volgt dat de impact op de Belastingdienst van de maatregelen die worden voorgesteld beperkt is. De Belastingdienst wijst evenwel op het belang van de tijdige vernieuwing van het ICT-systeem dat wordt gebruikt voor de uitvoering van de mrb. De verwachting is echter dat deze vernieuwing tijdig zal zijn gerealiseerd en dat de voorgestelde maatregelen dus uitvoerbaar zijn.

5.17 Inkorten nieuwe eerste schijf gas in de energiebelasting

Bij de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel Belastingplan 2023 zijn de amendementen Grinwis c.s.76 aangenomen. Deze regelen dat de eerste schijven gas en elektriciteit in de energiebelasting worden opgeknipt per 1 januari 2024. De huidige eerste schijf gas loopt van 0–170.000 m³. In het amendement wordt de grens tussen de nieuwe eerste en nieuwe tweede schijf gesteld op 1.200 m³. Deze grens komt overeen met die van het tijdelijke prijsplafond energie en benadert het gasverbruik van een huishouden met gemiddeld verbruik in 2023 (1.169 m³).

Het kabinet stelt voor om de schijfgrens te stellen op 1.000 m³ in plaats van 1.200 m³. Op deze manier wordt bij een eventuele toekomstige verlaging van het tarief van de nieuwe eerste schijf ten opzichte van het tarief van de nieuwe tweede schijf aan huishoudens naast een financieel voordeel tevens een prikkel gegeven om het gasverbruik zo veel terug te brengen onder het gemiddelde verbruik van 1.169 m³ (2023). Het kabinet past de tarieven van de schijven niet aan. Dat betekent dat de tarieven van de nieuwe eerste en tweede schijf op 1 januari 2024 gelijk zijn – zoals is geregeld in voornoemd amendement – en tot een verbruik van 170.000 m³ feitelijk één tarief geldt.

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

Indien zou worden besloten om het tarief in de nieuwe eerste schijf te verlagen ten opzichte van het tarief in de nieuwe tweede schijf, blijft de besparingsprikkel in de energiebelasting meer behouden door de verdere inkorting van de nieuwe eerste schijf tot 1.000 m³. Op deze manier worden verbruikers aangespoord om het verbruik zo veel mogelijk onder de 1.000 m³ te houden, omdat voor het verbruik boven die grens een hoger tarief wordt geheven.

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Douane en Toeslagen

5.18 Nadere wetswijzigingen betreffende de nieuwe eerste schijf gas in de energiebelasting

De amendementen Grinwis c.s.77 regelen dat de eerste schijven gas en elektriciteit in de energiebelasting worden opgeknipt per 1 januari 2024. Bij de voorbereiding op de uitvoering van de amendementen is gebleken dat nadere wetswijzigingen en aanpassingen in de uitvoering door de Belastingdienst en energieleveranciers noodzakelijk zijn om de tarieven in de nieuwe eerste en tweede schijf te kunnen differentiëren. De meest impactvolle wijziging is de introductie van een forfaitaire teruggaveregeling voor blokverwarming. Voordat de drie noodzakelijke aanvullende wetswijzigingen worden toegelicht, wordt eerst een toelichting gegeven op de schijvensystematiek en behandeling van blokverwarming in de energiebelasting. Na de toelichting op de wetswijzigingen wordt stilgestaan bij de gevolgen van de nieuwe systematiek voor burgers en bedrijfsleven, energieleveranciers, leveranciers van stadsverwarming en de Belastingdienst. Daarbij komen onder meer aan de orde het risico dat het voordeel van een lager tarief van de nieuwe eerste schijf niet bij alle huishoudens zou terechtkomen en het frauderisico bij de nieuwe teruggaveregeling voor blokverwarming.

Benadrukt wordt dat de tarieven niet worden gewijzigd in dit wetsvoorstel. Het wetsvoorstel bevat de noodzakelijke technische aanvullingen op het amendement Grinwis c.s. inzake gas om het tarief van de nieuwe eerste schijf gas in de toekomst te kunnen verlagen ten opzichte van het tarief van de nieuwe tweede schijf gas. In dit licht wordt geregeld dat de wetswijzigingen die noodzakelijk zijn bij een lager tarief van de nieuwe eerste schijf dan het tarief van de nieuwe tweede schijf op een bij koninklijk besluit te bepalen tijdstip in werking treden. Op deze manier is geborgd dat de wetswijzigingen in werking kunnen treden zodra de tarieven worden gedifferentieerd. Een aantal voorgestelde wetswijzigingen treedt ook zonder tariefdifferentiatie in de eerste en tweede schijf in werking op 1 januari 2024, tegelijkertijd met het opknippen van de huidige eerste schijf.

Schijvensystematiek in de energiebelasting

De energiebelasting kent vier schijven. De tarieven in die schijven zijn degressief. Dat wil zeggen dat het belastingtarief afneemt naarmate het verbruik toeneemt. Ingevolge voornoemde amendementen Grinwis c.s. worden de eerste schijven opgeknipt per 1 januari 2024. Daardoor kent de energiebelasting vanaf dat moment vijf schijven.78 De tarieven in de nieuwe eerste en tweede schijven gas en elektriciteit zijn in de amendementen gelijk gehouden. Uit de toelichting op de amendementen blijkt dat het de bedoeling is van de indieners om vanaf het Belastingplan 2024 de mogelijkheid te hebben om «desgewenst met name huishoudens veel gerichter dan tot op heden mogelijk was tegemoet te komen via het tarief van de energiebelasting».79 Dat betekent concreet dat de tarieven in de nieuwe eerste schijven per 1 januari 2024 moeten kunnen worden verlaagd. De veranderingen in de schijvensystematiek zijn weergegeven in tabel 4. Hierbij is uitgegaan van de voorgestelde inkorting van de nieuwe eerste schijf gas (zie paragraaf 5.17).

Tabel 4: Schijvensystematiek tot 1 januari 2024 en vanaf 1 januari 2024

		1e schijf	2e schijf	3e schijf	4e schijf	5e schijf
Elektriciteit (kWh)	Tot 1 januari 2024	0 – 10.000	10.000 – 50.000	50.000 – 10.000.000	>10.000.000	n.v.t.
	Vanaf 1 januari 2024	0 – 2.900	2.900 – 10.000	10.000 – 50.000	50.000 – 10.000.000	>10.000.000
Gas (m3)	Tot 1 januari 2024	0 – 170.000	170.000 – 1.000.000	1.000.000 – 10.000.000	>10.000.000	n.v.t.
	Vanaf 1 januari 2024	0 – 1.000	1.000 – 170.000	170.000 – 1.000.000	1.000.000 – 10.000.000	>10.000.000

De introductie van de nieuwe eerste schijf gas en een mogelijke toekomstige verlaging van het tarief van die schijf heeft impact op blokverwarming en de regeling in de energiebelasting daaromtrent. De drie noodzakelijke wetswijzigingen houden verband met blokverwarming. Daarom wordt voorafgaand aan de toelichting op de voorgestelde wetswijzigingen eerst een toelichting gegeven op de behandeling van blokverwarming in de energiebelasting.

Blokverwarming in de energiebelasting

Bij blokverwarming wordt gezamenlijk gas afgenomen voor de productie van warmte in een centrale installatie. Een zogenoemde «contracthouder» sluit een energiecontract met een energieleverancier voor de levering van gas ten behoeve van de blokverwarming. De contracthouder is doorgaans een VvE, woningcorporatie of verhuurder. De geproduceerde warmte wordt gedistribueerd en gebruikt voor ruimteverwarming in de aangesloten onroerende zaken, bijvoorbeeld woningen, kantoren, winkels. Dit doet zich bijvoorbeeld voor bij appartementencomplexen, al dan niet met winkels in de «plint» op de begane grond. Het gaat naar schatting om circa 40.000 situaties met blokverwarming, met als verbruikers80 bedrijven en naar schatting circa 600.000 huishoudens.

Bij blokverwarming is dus sprake van een collectieve aansluiting. Daardoor ligt het gasverbruik van zo’n aansluiting hoger dan bij een individuele aansluiting. Bij de huidige schijflengtes overstijgt het totale verbruik binnen een blokverwarming niettemin zelden de eerste schijf van 0–170.000 m³. Als het verbruik die grens wel overstijgt, wordt het gasverbruik van verbruikers «achter een blokverwarming» en dat van verbruikers met een individuele aansluiting verschillend belast. Over het verbruik boven de 170.000 m³ wordt in de huidige degressieve tariefsystematiek immers een lager tarief geheven. Dit voordeel hebben verbruikers met een individuele aansluiting niet.

Het verbruik loopt bij blokverwarming dus niet de schijven door, maar het tarief van de eerste schijf is van toepassing op het volledige verbruik. De achtergrond hierbij is dat de verbruikers achter de blokverwarming zelfstandig zelden de grens van 170.000 m³ overschrijden. Op deze manier wordt een verbruiker achter een blokverwarming hetzelfde belast als een verbruiker met een individuele aansluiting. Zou het blokverwarmingstarief niet worden toegepast bijvoorbeeld in een groot appartementencomplex met blokverwarming en een verbruik van 200.000 m³, dan zou 30.000 m³ tegen het lagere tarief van de huidige tweede schijf worden belast. Dat voordeel hebben huishoudens en bedrijven met een individuele aansluiting en een verbruik onder de 170.000 m³ niet.

Om ervoor te zorgen dat de verbruikers achter een blokverwarming hetzelfde worden behandeld als verbruikers met een individuele aansluiting bestaat naast het blokverwarmingstarief een teruggaveregeling voor de situatie dat één van de verbruikers zelfstandig méér verbruikt dan 170.000 m³. Omdat het blokverwarmingstarief wordt toegepast over het volledige verbruik, betaalt de verbruiker meer energiebelasting over het verbruik boven de 170.000 m³ dan wanneer de verbruiker een individuele aansluiting zou hebben. Over dat verbruik wordt dan namelijk het hogere tarief van de eerste schijf geheven in plaats van het lagere tarief van de tweede of andere hogere schijf. In die gevallen kan de betreffende verbruiker een teruggaveverzoek indienen bij de Belastingdienst. De teruggave bedraagt het verschil tussen de betaalde energiebelasting en de energiebelasting als het verbruik de schijven zou zijn doorgelopen. Het gaat op dit moment jaarlijks om ongeveer vijftien verzoeken. De Belastingdienst handelt deze handmatig af.

Een energieleverancier is in geval van blokverwarming gehouden om het blokverwarmingstarief toe te passen. Voor een energieleverancier is het ingewikkeld om blokverwarming te herkennen; er zijn geen gegevens beschikbaar in openbare registers. Op dit moment hebben de energieleveranciers zeker niet alle installaties voor blokverwarming in beeld. De reden hiervoor is dat het in de huidige situatie geen verschil maakt in energiebelasting of er wel of niet sprake is van blokverwarming als het totale verbruik van de installatie onder de 170.000 m³ blijft en dat het verbruik die grens zelden overstijgt. Bovendien, als het totale verbruik hoger is dan 170.000 m³ heeft de verbruiker geen financiële prikkel om de blokverwarmin bij de energieleverancier te melden, doordat het tarief voor het verbruik boven 170.000 m³ lager is dan het tarief van de eerste schijf/het blokverwarmingstarief.

Dit verandert als het tarief van de nieuwe eerste schijf lager wordt dan het tarief van de nieuwe tweede schijf. Er zijn dan twee scenario’s mogelijk ten aanzien van de hoogte van het blokverwarmingstarief. Het tarief kan worden gelijkgesteld aan het tarief van de nieuwe eerste schijf of aan dat van de nieuwe tweede schijf.

Als het blokverwarmingstarief wordt gelijkgesteld aan het tarief van de nieuwe tweede schijf (zie figuur 2), betalen verbruikers achter een blokverwarming meer energiebelasting dan verbruikers met een individuele aansluiting voor het verbruik in de eerste schijf. Dat zou moeten kunnen worden gecorrigeerd door een teruggaveverzoek in te dienen bij de Belastingdienst. Op die manier kan de te veel betaalde energiebelasting worden teruggegeven.

Als het blokverwarmingstarief wordt gelijkgesteld aan het tarief van de nieuwe eerste schijf (zie figuur 3), betalen verbruikers achter een blokverwarming minder energiebelasting dan verbruikers met een individuele aansluiting voor het verbruik boven de 1.000 m³. In dit scenario wordt het in tegenstelling tot de huidige systematiek voor alle gevallen van blokverwarming financieel aantrekkelijk om het blokverwarmingstarief toe te laten passen. Het blokverwarmingstarief moet dan gaan worden toegepast in circa 40.000 gevallen, die nu nog nauwelijks in beeld zijn. Een substantieel deel hiervan betreft gevallen waarin slechts enkele verbruikers achter een gezamenlijke aansluiting zitten. Het gaat dus niet uitsluitend grote appartementencomplexen. Het kan bijvoorbeeld ook gaan om woningen boven een winkel.

In tegenstelling tot de huidige eerste schijf (0–170.000 m³) zal de nieuwe eerste schijf (0–1.000 m³) bij blokverwarming praktisch altijd worden overschreden. Het kabinet wil borgen dat verbruikers achter een blokverwarming en verbruikers met een individuele aansluiting zoveel mogelijk hetzelfde worden belast en dat geen sprake is van (overmatige) bevoordeling of benadeling van de ene groep verbruikers ten opzichte van de andere groep verbruikers.

(a) Hoogte blokverwarmingstarief en introductie forfaitaire teruggave bij blokverwarming

Indien het tarief van de nieuwe eerste schijf gas lager wordt dan het tarief van de nieuwe tweede schijf gas, moet worden besloten op welk niveau het blokverwarmingstarief wordt vastgesteld. Het kabinet stelt voor die situatie voor om het blokverwarmingstarief gelijk te stellen aan het tarief van de nieuwe tweede schijf (zie de schematische weergave in figuur 2).

In de eerste plaats is deze keuze ingegeven door de omvangrijke en in sommige gevallen substantiële overcompensatie in het scenario waarin het blokverwarmingstarief zou worden gelijkgesteld aan het tarief van de nieuwe eerste schijf gas. In dat scenario zou het lagere tarief van de eerste schijf worden geheven over het volledige verbruik, dus ook voor het verbruik in de tweede en andere hogere schijven. Alle huishoudens en bedrijven met blokverwarming die individueel meer dan 1.000 m³ verbruiken, worden in dit scenario overgecompenseerd. Een deel van de huishoudens met blokverwarming en vermoedelijk een groot deel van bedrijven met blokverwarming verbruikt meer dan 1.000 m³. Het gaat dus om een substantiële groep. Bij huishoudens die iets meer verbruiken dan 1.000 m³ is de overcompensatie betrekkelijk klein. Er zijn bijvoorbeeld ook supermarkten met blokverwarming. Gemiddeld verbruikt een supermarkt 11.000 m³. Het energiebelastingvoordeel van een supermarkt met een bovengemiddeld verbruik van 20.000 m³ binnen een blokverwarming ten opzichte van een supermarkt met een individuele aansluiting bij een verschil tussen de eerste en tweede schijf van bijvoorbeeld 20 cent zou dan circa € 3.760 zijn. Als een supermarkt of ander bedrijf meerdere vestigingen heeft, kan het voordeel van deze onderneming hoog oplopen. Het kabinet acht de talrijke en in sommige gevallen substantiële overcompensatie van bedrijven en huishoudens met blokverwarming onwenselijk.

In de tweede plaats kiest het kabinet voor het gelijkstellen van het blokverwarmingstarief aan het tarief van de nieuwe tweede schijf gas omwille van het behoud van de besparingsprikkel. Als het blokverwarmingstarief zou worden gelijkgesteld aan het lagere tarief van de nieuwe eerste schijf, wordt dat tarief dus geheven over het volledige verbruik en gaat er boven de 1.000 m³ geen besparingsprikkel meer uit van de energiebelasting. Het lagere tarief van de nieuwe eerste schijf ook toepassen op het verbruik boven de 1.000 m³ bij blokverwarming verhoudt zich niet met de besparingsprikkel.

De keuze voor het gelijkstellen van het blokverwarmingstarief aan het tarief van de nieuwe tweede schijf, brengt met zich dat voor gevallen van blokverwarming een mogelijkheid moet worden geboden om een teruggaveverzoek in te dienen bij de Belastingdienst. Verbruikers achter een blokverwarming betalen dan immers meer energiebelasting dan verbruikers met een individuele aansluiting: de verbruikers achter een blokverwarming gaan gezamenlijk één keer de eerste schijf door en komen dan al terecht in de tweede schijf met een hoger tarief.

Op dit moment ontvangt de Belastingdienst jaarlijks ongeveer vijftien teruggaveverzoeken voor blokverwarming. Zou in de nieuwe schijvensystematiek het tarief van de nieuwe eerste schijf worden verlaagd ten opzichte van het tarief van de nieuwe tweede schijf, dan gaat het naar verwachting om circa 40.000 verzoeken per jaar, mits de kring van verzoekers beperkt is (zie onder (c)). Digitalisering en automatisering van het teruggaveproces is noodzakelijk om dit aantal te kunnen verwerken. Duidelijk is geworden dat het huidige teruggaveproces door de Belastingdienst door verschillende oorzaken niet goed is te digitaliseren en automatiseren. Factoren die daarbij een rol spelen zijn bijvoorbeeld verschillende berekeningsmethodieken voor de verschuldigde energiebelasting op de factuur van energieleveranciers en onjuist ingevulde teruggaveformulieren door verzoekers. Ook het weer kan een rol spelen in de berekening van de verschuldigde energiebelasting. Dat betekent kort gezegd dat de Belastingdienst bij de berekening van de teruggave niet het daadwerkelijke verbruik van elke verbruiker achter een blokverwarming kan meewegen. Daarom is ervoor gekozen om bij de teruggave een forfait te hanteren.

De berekening van de teruggave bij een blokverwarmingssituatie zal de Belastingdienst als volgt gaan uitvoeren. Het aantal onroerende zaken (c.q. verbruikers) achter een blokverwarming wordt vermenigvuldigd met een vast bedrag. Dat bedrag wordt vastgesteld door het verschil te nemen tussen de energiebelasting over de eerste 1.000 m³ bij toepassing van het tarief van de nieuwe tweede schijf en bij toepassing van het tarief van de nieuwe eerste schijf.

Op deze manier betalen verbruikers achter een blokverwarming in elk geval niet méér energiebelasting over het verbruik tot 1.000 m³ dan verbruikers met een individuele aansluiting.

De huidige wettelijke regeling inzake het blokverwarmingstarief wordt gewijzigd (zie hierover nader onder (b)). In de nieuwe regeling wordt ook bij blokverwarming de eerste 1.000 m³ belast met het tarief van de eerste schijf, dus niet met het (hogere) blokverwarmingstarief. Omdat de blokverwarming dus wel één keer het voordeel heeft van het lagere tarief van de eerste schijf, wordt de teruggave verminderd met dit voordeel, dus met één keer het forfait. In formulevorm berekent de Belastingdienst de teruggave per blokverwarmingssituatie als volgt, waarbij N staat voor het aantal onroerende zaken achter de blokverwarming: (N-1) * forfait.

Het forfait gaat uit van de fictie dat elke verbruiker achter een blokverwarming ten minste (de warmte-equivalent van) 1.000 m³ verbruikt.

De verwachting is dat de meeste bedrijven met blokverwarming meer dan 1.000 m³ verbruiken en dus niet worden overgecompenseerd. Voor wat betreft btw geldt het volgende. Over energiebelasting wordt btw berekend. Bij de diverse teruggaven van energiebelasting wordt de btw teruggegeven, tenzij degene die de teruggave krijgt, recht heeft op aftrek van in rekening gebrachte btw. Omwille van de uitvoerbaarheid van de forfaitaire teruggaveregeling wordt niet langer onderscheid gemaakt tussen verbruikers die wel of geen recht hebben op aftrek van in rekening gebrachte btw. Dat betekent dat een verbruiker die recht heeft op aftrek van in rekening gebrachte btw, btw terugkrijgt die ook al als vooraftrek in aanmerking is genomen op zijn btw-aangifte. In voorkomende gevallen levert dit een voordeel op omdat het forfait feitelijk lager zou moeten worden vastgesteld, in voornoemd voorbeeld met een verschil tussen de eerste en tweede schijf van 20 cent: 1.000 * (0,5830 – 0,4177) = € 165,29. Het voordeel is in dit voorbeeld € 37,71.

Er zijn huishoudens met blokverwarming die minder verbruiken dan 1.000 m³. Zij worden dus overgecompenseerd. De overcompensatie zal (aanzienlijk) kleiner zijn dan het bedrag van het volledige forfait, omdat er altijd enig verbruik zal zijn. Een huishouden met een verbruik van bijvoorbeeld 900 m³ wordt voor 100 m³ overgecompenseerd. Dit levert in voornoemd voorbeeld met een verschil tussen de eerste en tweede schijf van 20 cent een voordeel op van € 20. Het kabinet verkiest beperkte overcompensatie van een beperkte groep verbruikers – waaronder voornamelijk huishoudens – boven omvangrijke compensatie, die bij bedrijven zeer substantieel kan zijn.

(b) Wijziging regeling inzake blokverwarmingstarief

In de huidige schijven- en tariefsystematiek is het blokverwarmingstarief bij een verbruik onder de 170.000 m³ in de praktijk – kort gezegd – niet relevant. Het hele verbruik wordt immers belast tegen het (hoogste) tarief van de eerste schijf. Dit verandert zodra het tarief van de nieuwe eerste schijf gas wordt verlaagd ten opzichte van het tarief van de nieuwe tweede schijf en het blokverwarmingstarief op het niveau wordt gesteld van het tarief van de nieuwe tweede schijf (zie figuur 2). Als de reikwijdte van de wettelijke regeling inzake het blokverwarmingstarief in die situatie niet wordt gewijzigd, dienen energieleveranciers het blokverwarmingstarief nog altijd voor het volledige verbruik toe te passen. Terwijl het blokverwarmingstarief met name financiële impact heeft bij blokverwarmingssituaties waarin het totale verbruik meer dan 170.000 m³ bedraagt. Bij een verbruik van meer dan 170.000 m³ is het van belang dat het verbruik boven die grens wordt belast tegen het tarief van de nieuwe tweede schijf/het blokverwarmingstarief in plaats van tegen het lagere tarief van de (nieuwe) derde schijf, zodat verbruikers met een individuele aansluiting en verbruikers achter een blokverwarming hetzelfde worden belast.

In dit licht wordt – zodra het tarief van de nieuwe eerste schijf lager wordt dan het tarief van de nieuwe tweede schijf – de reikwijdte van de regeling inzake het blokverwarmingstarief beperkt tot die gevallen waarin het totale verbruik de 170.000 m³ overstijgt. In die situatie passen energieleveranciers voor het verbruik tot 1.000 m³ dientengevolge in alle gevallen van blokverwarming het (lagere) tarief van de nieuwe eerste schijf toe.84 Voor het verbruik van 1.000–170.000 m³ passen energieleveranciers het tarief van de nieuwe tweede schijf toe en voor het verbruik boven de 170.000 m³passen zij het blokverwarmingstarief toe. Met andere woorden, voor het verbruik tussen 0–170.000 m³ wordt de energiebelasting berekend door op normale wijze de schijven te doorlopen en het verbruik boven de 170.000 m³ wordt belast met het tarief uit de nieuwe tweede schijf. Feitelijk belast de energieleverancier het volledige verbruik bóven de 1.000 m³ dus met hetzelfde tarief (van de nieuwe tweede schijf).

Deze wijziging laat de mogelijkheid ongemoeid voor de situatie dat zich achter een blokverwarming één onroerende zaak bevindt die zelfstandig meer dan 170.000 m³ verbruikt een teruggaveverzoek in te dienen bij de Belastingdienst.

(c) Verduidelijking van de kring van verzoekers die een teruggaveverzoek kunnen indienen bij blokverwarming

Een verlaging van het tarief van de eerste schijf ten opzichte van het tarief van de tweede schijf kan leiden tot grote aantallen teruggaveverzoeken. Er zijn naar schatting 600.000 huishoudens met blokverwarming, in circa 40.000 gevallen van blokverwarming. De verlaging is onuitvoerbaar als de Belastingdienst honderdduizenden verzoeken moet verwerken. Bovendien acht het kabinet het onwenselijk om van 600.000 huishoudens te verwachten dat zij jaarlijks een teruggaveverzoek zouden indienen bij de Belastingdienst. In dit licht wordt verduidelijkt dat de kring van verzoekers die een teruggaveverzoek mogen indienen bij blokverwarming beperkt is tot (circa 40.000) contracthouders.

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

Zonder aanpassingen in aanvulling op het amendement Grinwis c.s. inzake gas is het niet mogelijk om in de toekomst het tarief van de nieuwe eerste schijf gas daadwerkelijk te verlagen ten opzichte van het tarief van de nieuwe tweede schijf gas.

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Douane en Toeslagen

De wijzingen met betrekking tot de nieuwe eerste schijven in de energiebelasting heeft de Belastingdienst beoordeeld met een uitvoeringstoets; daarbij zijn separate toetsen voor gas en elektriciteit opgesteld. Eerder zijn de uitvoeringstoetsen op de aangenomen amendementen Grinwis c.s. naar de Tweede Kamer verzonden.85 In deze uitvoeringstoetsen heeft de Belastingdienst aangegeven, zoals hierboven toegelicht, dat nadere wetswijzigingen randvoorwaardelijk zijn voor de uitvoerbaarheid indien het tarief van de nieuwe eerste schijf zou worden verlaagd ten opzichte van het tarief van de nieuwe tweede schijf. Ook is gemeld dat de Belastingdienst – vooruitlopend op definitieve besluitvorming – is gestart met de technische voorbereidingen om eventuele tariefaanpassingen van de eerste schijven per 1 januari 2024 te kunnen ondersteunen. Bij deze voorbereidingen is gebleken dat naast de in de uitvoeringstoets op de aangenomen amendementen genoemde noodzakelijke nadere wetswijzigingen ook een vereenvoudiging van de berekeningswijze bij de teruggave noodzakelijk is voor uitvoerbare teruggaveregelingen.

Uit de uitvoeringstoetsen blijkt dat de Belastingdienst de aangenomen amendementen – in combinatie met de aanvullende wetgeving in dit wetsvoorstel – uitvoerbaar acht. De wijzigingen leiden tot een toename van de complexiteit en aanvullende uitvoeringskosten, deze zijn per maatregel opgenomen in de samenvattende tabel in paragraaf 11. Deze kosten zijn ook opgenomen in de uitvoeringstoetsen in de bijlage. Ze worden gedekt op begroting IX.

Voor de uitvoerbaarheid van de nieuwe eerste schijf gas bij blokverwarmingssituaties is het noodzakelijk dat het teruggaveproces zo eenvoudig mogelijk is. Daartoe wordt op het formulier dat betrekking heeft op de eerste 1.000 m³ van individuele onroerende zaken achter een blokverwarming uitsluitend uitgevraagd (a) de EAN-code van de aansluiting86 en (b) het aantal onroerende zaken achter de blokverwarming. Het verwerken van meer dan genoemde informatie zou geautomatiseerde behandeling van het verwachte grote aantal teruggaveverzoeken onmogelijk maken. De naar schatting maximaal 40.000 teruggaveverzoeken blokverwarming die jaarlijks worden ingediend kan de Belastingdienst niet allemaal achteraf controleren. Uit steekproeven moet blijken of verzoekers teruggaveverzoeken indienen voor situaties waarin geen sprake is van blokverwarming of waarin het aantal onroerende zaken achter een blokverwarming kleiner is dan in het teruggaveverzoek is vermeld. Op basis van de bevindingen bij de steekproeven kan de Belastingdienst de controles toespitsen op situaties waarin het frauderisico het grootst lijkt. Het frauderisico is reëel.

5.19 Actualiseren duurzame warmtebronnen

Het kabinet stelt voor om de opsomming van duurzame warmtebronnen van de zogenoemde stadsverwarmingsregeling in de energiebelasting te actualiseren door deze aan te vullen met installaties die grotendeels gebruikmaken van aquathermie, een lucht-water-warmtepomp, gasvormige biomassa of een elektrische boiler. Voor deze installaties geldt net als voor de duurzame warmtebronnen in de huidige opsomming dat ze kunnen bijdragen aan de verduurzaming van de warmtevoorziening. Door de toevoeging wordt voorkomen dat het aardgas dat wordt gebruikt in de hulpketels bij deze duurzame verwarmingsbronnen wordt belast tegen een hoger tarief in de energiebelasting. Hiermee wordt voorkomen dat bij stadsverwarmingen die (deels) gebruikmaken van vergelijkbare, maar nog niet in de opsomming opgenomen, warmtebronnen een belastingnadeel zou ontstaan ten opzichte van stadsverwarmingen die gebruikmaken van reeds in de opsomming opgenomen warmtebronnen. De toevoeging van de alternatieve warmtebronnen leidt tot een budgettaire derving (zie paragraaf 6 «Budgettaire aspecten»).

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

Uitvoerbaarheid

5.20 Wettelijke grondslag gegevensverstrekking in het kader van Europeesrechtelijke verplichtingen

Staatssteun is het direct dan wel indirect verstrekken van financiële steun aan ondernemingen door overheden. Staatssteun kan negatieve gevolgen hebben voor gelijke concurrentievoorwaarden op de interne markt die de EU wil creëren. Daarom zijn staatssteunregels opgesteld. Onder deze staatssteunregels is staatssteun in beginsel verboden en mag staatssteun uitsluitend onder voorwaarden worden verstrekt. De staatssteunregels zijn opgenomen in het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VWEU).88

Transparantie van staatssteun is van belang voor de correcte toepassing van de staatssteunregels, meer rechtszekerheid en betere verantwoording. In dit licht is een van de voorwaarden om staatssteun te mogen verstrekken de transparantieverplichting. Hieraan wordt uitvoering gegeven via de zogenoemde Transparency Aid Module (TAM).89 In de TAM moeten steunbedragen per onderneming worden opgenomen als de steun een drempelbedrag overschrijdt. Het drempelbedrag is gesteld in het Europese kader op basis waarvan goedkeuring wordt geacht te zijn verleend door de Europese Commissie (EC) dan wel op grond waarvan een kennisgeving moet worden gedaan (hierna: «drempelbedrag»). De drempelbedragen in diverse Europese kaders zijn recent verlaagd van € 500.000 naar € 100.000 (zie ook tabel 5). In de Richtsnoeren staatssteun ten behoeve van milieubescherming en energie 2022 (Richtsnoeren) en Algemene Groepsvrijstellingsverordening (AGVV)90 is opgenomen welke gegevens in de TAM moeten worden gepubliceerd per begunstigde. Het gaat onder andere om:

• – de naam;

• – het nummer waaronder deze bij de Kamer van Koophandel is geregistreerd (KVK-nummer);

• – of het een kleine of middelgrote onderneming (kmo)91 betreft;

• – NACE-code92; en

• – het steunbedrag.

De energiebelasting is geregeld in de Wbm. Hierin zijn enkele regelingen in de energiebelasting opgenomen die steunmaatregelen vormen in de zin van artikel 107, eerste lid, VWEU. Het betreft de verlaagde tarieven voor glastuinbouw, laadpalen en walstroom (hierna: «regelingen»).93 De EC heeft hiervoor goedkeuring verleend aan het verlaagde tarief voor glastuinbouw. De verlaagde tarieven voor laadpalen en walstroom vallen onder de AGVV, waarvoor een kennisgeving is gedaan. Omdat het steunmaatregelen betreft, dienen ten aanzien van deze regelingen gegevens in de TAM te worden opgenomen. Rijksdienst voor Ondernemend Nederland (RVO) zal ervoor zorgdragen dat de gegevens in de TAM worden opgenomen. RVO voert deze taak uit in mandaat voor de Minister van Landbouw, Natuur en Voedselkwaliteit (LNV) voor wat betreft de regeling glastuinbouw en voor de Minister van Infrastructuur en Waterstaat (IenW) voor wat betreft de regelingen laadpalen en walstroom.

Tabel 5: Overzicht relevante regelingen in de Wbm voor de TAM

Verlaagd tarief	Europees kader	Drempelbedrag verlaagd per	Verlaagd drempelbedrag effectief toegepast per
Glastuinbouw	Richtsnoeren	1 januari 2022	1 januari 20241
Laadpalen en walstroom	AGVV	1 juli 20232	1 januari 20243

De TAM-verplichting geldt ook voor de Postcoderoosregeling (PCR).97 Het voordeel onder de PCR blijft onder het daarvoor geldende drempelbedrag. Daarom hoeven geen gegevens met betrekking tot de PCR te worden opgenomen in de TAM.

Voor de TAM zijn gegevens en inlichtingen (hierna: «gegevens») nodig op «klantniveau». Het gaat bijvoorbeeld om het steunbedrag en KVK-nummer. Dergelijke gegevens zijn niet opgenomen in de energiebelastingaangifte van de belastingplichtige (veelal de energieleverancier). Belastingplichtigen doen namelijk energiebelastingaangifte op geaggregeerd niveau. Dit betekent dat zij uitsluitend het totaal aan energiebelasting van al hun klanten in de aangifte energiebelasting vermelden in hun energiebelastingaangifte. Om de benodigde gegevens te verkrijgen en deze uiteindelijk in de TAM te kunnen zetten, dienen belastingplichtigen daarom de benodigde gegevens te verstrekken aan RVO.

Belastingplichtigen beschikken grotendeels over deze gegevens. Voor zover een belastingplichtige niet over de benodigde gegevens beschikt, dient de begunstigde deze te verstrekken als RVO dit nodig acht. RVO kan de begunstigde verplichten gegevens te verstrekken aan RVO waaruit blijkt of de begunstigde al dan niet een kmo is. RVO zal een dergelijk verzoek uitsluitend doen indien op basis van gegevens en inlichtingen blijkt dat de begunstigde in een kalenderjaar meer steun heeft ontvangen dan het drempelbedrag. De begunstigde hoeft anders niet in de TAM te worden opgenomen;de kmo-kwalificatie is dan niet relevant.

• 1. De belastingplichtige verstrekt jaarlijks aan RVO ten aanzien van de begunstigde gegevens waaronder gegevens over het steunbedrag.99

  • a. RVO kan de begunstigde verzoeken om gegevens te verstrekken waaruit blijkt of de begunstigde een kmo is.

  • b. De begunstigde verstrekt desverzocht gegevens aan RVO waaruit blijkt of de begunstigde een kmo is.

• 2. RVO registreert de begunstigde die een steunbedrag ontvangt boven het drempelbedrag.

Stappen a. en b. zijn uitsluitend van toepassing als het steunbedrag dat een begunstigde in een kalenderjaar ontvangt, het drempelbedrag overschrijdt en RVO gegevens nodig acht om te bepalen of de begunstigde een kmo is. De kmo-kwalificatie is nameijk uitsluitend van belang wanneer de gegevens met betrekking tot de begunstigde moeten worden opgenomen in de TAM. Als het steunbedrag bij een begunstigde onder het drempelbedrag blijft, is de kmo-kwalificatie niet relevant.

Voorts wordt voorgesteld dat de Belastingdienst een overzicht aan RVO verstrekt van belastingplichtigen die verplicht zijn actief gegevens aan RVO te verstrekken. Het gaat om belastingplichtigen die in hun energiebelastingaangifte aangeven een of meerdere van de betreffende regelingen toe te passen. Met dit overzicht kan RVO controleren of de belastingplichtigen de gegevens conform de wettelijke verplichting verstrekken. De Belastingdienst verstrekt, indien beschikbaar, de volgende gegevens over deze belastingplichtigen: naam, adres, telefoonnummer en e-mailadres. Als bij RVO uit het overzicht van de Belastingdienst blijkt dat een belastingplichtige geen gegevens heeft verstrekt zoals wettelijk vereist, kan RVO de belastingplichtige manen de gegevens alsnog te verstrekken, indien nodig door middel van een last onder dwangsom.

De verantwoordelijkheid voor de TAM-taak ligt bij RVO, omdat RVO over de benodigde kennis van TAM beschikt. RVO vult de TAM al in voor onder andere de MIA en VAMIL. RVO is een agentschap dat valt onder het Ministerie van Economische Zaken en Klimaat. Voor het invoeren van gegevens in de TAM voor het verlaagde tarief voor glastuinbouw wordt RVO gemandateerd door de Minister van LNV, aangezien deze Minister het bestuursorgaan is dat verantwoordelijk is voor de steunverstrekking. Voor het invoeren van gegevens in de TAM met betrekking tot de verlaagde tarieven voor laadpalen en walstroom wordt RVO gemandateerd door de Minister van IenW, omdat deze Minister (mede) verantwoordelijk is voor de steunverstrekking.

Uit artikel 108 VWEU volgt dat de EC bestaande steunregelingen voortdurend monitort. In het kader van het monitoren van de regelingen vraagt de EC soms ad hoc gegevens. De concrete gegevens die in dergelijke gevallen door de EC worden gevraagd, kunnen niet op voorhand worden bepaald.

Om als lidstaat te kunnen voldoen aan de verplichtingen die voortvloeien uit het toezicht op bestaande steunmaatregelen conform artikel 108 VWEU, moet de lidstaat gegevens aan de EC verstrekken. Voor de regelingen wordt de basis voor het verstrekken van gegevens aan de Minister van Financiën opgenomen in de Wbm. Het betreft gegevens die nodig zijn om te voldoen aan een verzoek om informatie van de EC. Het zijn gegevens met betrekking tot de begunstigde. Als de belastingplichtige niet over de gegevens beschikt, moet de begunstigde deze op verzoek van de Minister zelf verstrekken. Het kan bijvoorbeeld gaan om verklaringen van de begunstigde om in aanmerking te komen voor het verlaagde tarief. In figuur 5 is schematisch weergegeven hoe de passieve gegevensverstrekking verloopt in de voorgestelde wettelijke regeling.

• 1. De EC verzoekt de Minister van Financiën gegevens aan te leveren.

• 2. De Minister verzoekt de belastingplichtige en/of begunstigde gegevens aan te leveren.

• 3. De belastingplichtige en/of begunstigde verstrekt de gegevens aan de Minister.

• 4. De Minister verstrekt de gegevens aan de EC.

Sanctioneringsmogelijkheden

Om te bewerkstelligen dat belastingplichtigen en begunstigden juist, volledig en tijdig gegevens aanleveren bij RVO, krijgen de Minister van LNV en de Minister van IenW de mogelijkheid om zo nodig een herstelsanctie op te leggen in de vorm van een last onder dwangsom. Het kabinet acht dit een passend herstelsanctiemiddel voor het niet, niet volledig of niet tijdig nakomen van de verplichting tot het verstrekken van gegevens.

De bevoegdheid tot het opleggen van een last onder dwangsom wordt formeel toegekend aan de Minister van LNV en de Minister van IenW als bestuursorganen. Zij zullen de dwangsombevoegdheid mandateren aan de algemeen directeur van RVO, die deze bevoegdheid kan ondermandateren aan ondergeschikte ambtenaren.

RVO heeft al ervaring met het opleggen van een last onder dwangsom. De hoogte van de last onder dwangsom voor het niet-verstrekken van de benodigde gegevens wordt niet wettelijk bepaald. RVO zal de hoogte per geval vaststellen in het licht van (onder meer) de draagkracht van de overtreder. Daarbij moet RVO ook de proportionaliteit in acht nemen. Dat betekent dat de hoogte van de last onder dwangsom in een redelijke verhouding moet staan tot de overtreding (het niet, niet volledig of niet tijdig nakomen van de verplichting tot het verstrekken van de gegevens) en tot de beoogde doel van de dwangsom (het alsnog en volledig nakomen van de verplichting tot het verstrekken van gegevens).

Gegevensverwerking

Een deel van de gegevens die wordt opgenomen in en vervolgens gepubliceerd via de TAM kwalificeert als persoonsgegevens in de zin van de Algemene Verordening Gegevensbescherming (AVG).100 Dit betekent dat de AVG van toepassing is op de verwerking van deze gegevens. Onder de AVG is de verwerking van persoonsgegevens uitsluitend rechtmatig indien en voor zover aan ten minste een van de gestelde voorwaarden is voldaan.101 Eén van die voorwaarden is dat de verwerking van persoonsgegevens noodzakelijk is om te voldoen aan een wettelijke verplichting. Energieleveranciers worden via deze wetswijziging verplicht persoonsgegevens te verstrekken aan RVO. Hiermee wordt een wettelijke grondslag gecreëerd. De te publiceren gegevens zijn expliciet opgenomen in de AGVV, waardoor het noodzakelijk is de gegevens te verwerken en te publiceren.102

Voorts wordt zoals hiervoor is toegelicht met dit wetsvoorstel mogelijk gemaakt dat de Minister van Financiën, in geval van verzoeken van de EC in het kader van toezicht op staatsteunmaatregelen, kan verzoeken dat de begunstigde en belastingplichtige bepaalde gegevens verstrekken voor zover dat noodzakelijk is om aan die verzoeken van de EC te voldoen. De Minister van Financiën is verplicht om aan deze verzoeken te voldoen op grond van het VWEU en hierbij in voorkomende gevallen persoonsgegevens te verwerken. De AVG rechtvaardigt de gegevensverwerking omdat deze noodzakelijk is om te voldoen aan een wettelijke verplichting die op de Minister die de gegevens verwerkt rust.103

Vanwege de mogelijke verwerking van persoonsgegevens is een Data Protection Impact Assessment (DPIA) uitgevoerd, waarbij op gestructureerde wijze de gevolgen en risico’s van de verwerking in kaart zijn gebracht.

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

Het doel van de maatregel is invulling te geven aan Europeesrechtelijke verplichtingen, meer specifiek de transparantieverplichting in de TAM en de verplichting om gegevens te verstrekken bij monitoringsvragen van de EC. Aangezien de maatregel een wettelijke grondslag creëert op basis waarvan belastingplichtigen en begunstigden gegevens verstrekken die hiervoor nodig zijn, is de maatregel doeltreffend. De maatregel is zo doelmatig mogelijk vormgegeven. Uitvoering geschiedt door RVO. RVO kan dit efficiënt, mede gelet op de ervaring met de MIA en VAMIL. Door ook deze taak bij RVO te beleggen worden expertise- en synergievoordelen behaald ten opzichte van uitvoering door de Belastingdienst.

Uitvoeringsgevolgen RVO

RVO publiceert de TAM-gegevens over de begunstigden van de steun en het steunbedrag op de website van de EC. Het gaat specifiek om de transparantieverplichting in de TAM. De belastingplichtige verstrekt aan RVO de benodigde gegevens. Als er gegevens ontbreken neemt RVO contact op met de belastingplichtige en/of begunstigde.

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Douane en Toeslagen

Er zijn zeer beperkte gevolgen ten aanzien van de TAM voor de Belastingdienst aangezien de uitvoering is belegd bij RVO. De Belastingdienst dient uitsluitend periodiek een overzicht aan RVO te verstrekken met de belastingplichtigen die in hun energiebelastingaangifte aangeven een of meerdere van de betreffende regelingen toe te passen.

5.21 Accijnstarieven voor alcoholhoudende producten

Het kabinet stelt voor om de accijnstarieven voor alcoholhoudende producten in de Wet op de accijns (WA) te verhogen als ware het een indexatie. Hieraan wordt invulling gegeven door de tarieven te vermenigvuldigen met de tabelcorrectiefactor voor de jaren 2023 en 2024 van respectievelijk 6,3% en 9,9%. Daarom wordt voorgesteld de alcoholaccijns te verhogen met 16,2%. Alcoholhoudende producten zijn bier, wijn, tussenproducten en overige alcoholhoudende producten. De laatste verhoging van de alcoholaccijns stamt uit 2014. De accijns op alcohol is sindsdien in reële termen fors gedaald.

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Douane en Toeslagen

De maatregel betreft een parameterwijziging die eenvoudig en uitvoerbaar is voor de Douane.

5.22 Verhoging accijns dieselvervangende stookolie

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Douane en Toeslagen

De maatregel betreft een parameterwijziging die eenvoudig en uitvoerbaar is voor de Douane.

5.23 Verhoging van de tabaksaccijns

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Douane en Toeslagen

De maatregel betreft een parameterwijziging die eenvoudig en uitvoerbaar is voor de Douane.

5.24 Co-ouderschap toeslagen

Doelmatigheid, doeltreffendheid en evaluatie

De maatregel heeft meerdere doelen. Deze maatregel heeft ten eerste als doel het vereenvoudigen van het verblijfsvereiste. Het is voor ouders eenvoudiger om te toetsen of zij voldoen aan dit vereiste. Zij hoeven niet meer te bepalen of het kind doorgaans ten minste drie gehele dagen per week in elk van beide huishoudens verblijft, maar hoeven alleen te bepalen of een kind 156 dagen in hun huishouden verblijft. Zodoende hebben de ouders meer vrijheid om de zorg voor hun kind(eren) te verdelen. Ten tweede wordt met deze maatregel zoveel mogelijk harmonisatie bewerkstelligd tussen de Wet IB 2001 en de Awir. Er gelden zodoende geen verschillende regelingen met betrekking tot co-ouderschap. Dit is eenvoudiger voor de ouder. Met deze wetswijziging worden deze doelen behaald en daarom is deze maatregel doelmatig en doeltreffend. Er is geen aparte evaluatie voor deze bepaling voorzien. Wel zal deze maatregel meelopen in de periodieke evaluatie van de Awir.

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Toeslagen en Douane

Voor de ouders die op dit moment onder de huidige regelgeving kwalificeren als co-ouders, verandert er niets. Naar verwachting vindt wel een zeer beperkte uitbreiding van de doelgroep plaats, en dit is uitvoerbaar. Ook behoudt Toeslagen de ruimte om maatwerk te bieden in voorkomende gevallen.

5.25 Verlenging horizonbepaling overtredersbegrip

Fiscaliteit

Na de verlenging van de in de horizonbepaling opgenomen vervaldatum tot 1 januari 2024 kreeg Nederland te maken met de uitbraak van het coronavirus. Als gevolg van de maatregelen ter voorkoming van de verspreiding van dit virus was de dienstverlening van de Belastingdienst waarbij fysiek contact nodig is, grotendeels beperkt. Dat heeft tot gevolg gehad dat er minder boekenonderzoeken in dit tijdvak hebben plaatsgevonden en daarmee ook minder (schuld)onderzoeken, waardoor uiteindelijk minder boetes zijn opgelegd. Hierdoor is het ook tijdens de afgelopen jaren niet goed mogelijk geweest voldoende ervaring op te doen om de effectiviteit van deze bepalingen beter te kunnen evalueren. Dit neemt niet weg dat de uitbreiding van het overtredersbegrip grote meerwaarde heeft voor de fiscale handhavingspraktijk. Zo gaat er een belangrijke preventieve werking van uit die niet direct zichtbaar is in het aantal opgelegde boetes. Om deze redenen wordt voorgesteld om de in de horizonbepaling opgenomen vervaldatum nogmaals met vijf jaar op te schuiven en dus te vervangen door 1 januari 2029. Dit betekent niet per se dat met name het proces van het opleggen van boetes tot die tijd ongewijzigd zal blijven. Ook het interne proces zal de komende periode worden geëvalueerd. Zo is een belangrijk aandachtspunt in de komende tijd het borgen van de kennis en deskundigheid die voor boeteoplegging nodig is. Eventueel te nemen maatregelen om die kennis en deskundigheid beter te borgen zullen ook worden meegenomen in de evaluatie.

Toeslagen

Ook voor toeslagen geldt dat per 1 januari 2019 de in de horizonbepaling opgenomen vervaldatum vijf jaar is opgeschoven en is vervangen door 1 januari 2024. In dit tijdvak is er veel gebeurd. De toeslagenaffaire heeft zijn weerslag gehad op de aanpak van misbruik en oneigenlijk gebruik. Vanaf 2020 heeft de aanpak van misbruik en oneigenlijk gebruik111 bij de Belastingdienst/Toeslagen stilgelegen en zijn er geen boetes meer opgelegd. Hierdoor is het tijdens dit tijdvak niet mogelijk geweest ervaring op te doen en de effectiviteit van deze boetemogelijkheid te evalueren. Wel wordt, net als in de voorgaande perioden, de mogelijke meerwaarde van een uitbreiding van het overtredersbegrip gezien. Hierdoor ontstaat er een ruimere mogelijkheid handhavend op te treden tegen derden die betrokken zijn bij het opzettelijk onjuist aanvragen van een toeslag. Om deze reden wordt ook voor de toeslagen voorgesteld om de in de horizonbepaling opgenomen vervaldatum nogmaals met vijf jaar op te schuiven en dus te vervangen door 1 januari 2029. Vanaf eind 2022 is een begin gemaakt met het gefaseerd en geborgd opstarten van het intensief toezicht proces bij de Belastingdienst/Toeslagen. In het kader van deze opstart onderzoekt de Belastingdienst/Toeslagen nu ook hoe de boete voor de medeplichtige, doen pleger en de uitlokker van een beboetbaar vergrijp het beste kan worden toegepast.

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Toeslagen en Douane

Aan de maatregel zijn geen noemenswaardige uitvoeringsgevolgen verbonden, omdat het hier alleen gaat om de verlenging van de horizonbepaling.

5.26 Loslaten koppeling rentepercentage belastingrente voor Toeslagen

Op grond van de Awir wordt er rente vergoed over het bedrag aan uit te betalen toeslagen, dan wel rente in rekening gebracht over het bedrag aan terug te vorderen toeslagen.112 Deze rente wordt berekend over de periode tussen 1 juli volgend op het berekeningsjaar en het moment waarop de definitieve toekenning of herziening van de toeslag plaatsvindt.113 Het percentage van deze rente is gelijk aan het percentage van de belastingrente dat ten aanzien van de IB wordt gehanteerd.114 Het percentage van de belastingrente voor de IB is gekoppeld aan het percentage van de wettelijke rente voor niet-handelstransacties. De wettelijke rente wordt eens per halfjaar bij algemene maatregel van bestuur vastgesteld en is gebaseerd op de door de Europese Centrale Bank (ECB) vastgestelde rente voor herfinancieringstransacties. Per 1 juli 2023 is deze rente vastgesteld op 6%.115 De wettelijke rente bedroeg tot en met 30 juni 2023 4%.

In de brief van 22 juni 2023 is aangegeven dat het kabinet het onwenselijk vindt om de rente die gerekend wordt ten aanzien van toeslagen mee te laten stijgen naar 6%.116 Met deze wijziging wordt voorgesteld om het percentage voor de rente voor toeslagen zelfstandig en onafhankelijk van de belastingrente voor belastingen vast te stellen.

In de Tussenrapportage toekomst toeslagen zijn problematische terugvorderingen als één van de fundamentele problemen benoemd van de toeslagensystematiek.117 Uit de tussenrapportage volgt dan ook de ambitie om dit probleem aan te pakken. Terugvorderingen kunnen financieel een grote impact hebben, juist voor de doelgroep die is aangewezen op toeslagen. Terugvorderingen (en nabetalingen) zijn echter inherent aan het voorschotsysteem van Toeslagen, waarbij de burger toeslagen ontvangt op basis van een voorschot dat gedurende het berekeningsjaar maandelijks wordt uitgekeerd. Deze vormgeving voorkomt namelijk dat er geen gebruik gemaakt kan worden van vitale voorzieningen of dat er schulden ontstaan bij bijvoorbeeld een verhuurder of zorgverzekeraar. De voorschotten zijn onder andere gebaseerd op een schatting van het inkomen. Het inkomen wordt echter pas aan het eind van het berekeningsjaar definitief vastgesteld, waarna ook de toeslagen definitief worden vastgesteld. De keerzijde hiervan is dat er terugvorderingen of nabetalingen ontstaan als achteraf het inkomen of het vermogen hoger of juist lager blijkt te zijn dan vooraf ingeschat. Een stijging van de rente op de terugvorderingen vergroot de impact die de terugvorderingen al hebben. Om deze reden vindt het kabinet het wenselijk om de rente voor toeslagen op het niveau van 4% te handhaven en niet te laten meestijgen naar 6%.

Om dit mogelijk te maken wordt in onderhavig wetsvoorstel voorgesteld om de wettelijke koppeling tussen de vaststelling van het percentage van de rente voor Toeslagen en de vaststelling van het percentage van de belastingrente voor de IB te verbreken en een aparte grondslag te creëren voor toeslagen om het percentage voor de rente vast te stellen.

Zoals aangegeven is het voornemen de rente op 4% te handhaven, om te voorkomen dat toeslaggerechtigden nu met een stijging worden geconfronteerd. Er kan aanleiding zijn om in latere jaren dit percentage bij te stellen. Het kabinet wil in de toekomst bij het vaststellen van het rentepercentage zich baseren op enkele uitgangspunten. Allereerst is het streven om de rente op nabetalingen en terugvorderingen gelijk te houden. Hiermee wordt asymmetrie voorkomen en dit draagt bij aan duidelijkheid richting toeslaggerechtigden. Daarnaast is het wenselijk veelvuldige schommelingen te voorkomen zodat de toeslaggerechtigde niet te vaak wordt geconfronteerd met nieuwe rentepercentages.

Inwerkingtreding, terugwerkende kracht

Zoals reeds benoemd is de belastingrente voor de IB per 1 juli 2023 vastgesteld op 6%. Zonder nadere regeling zou met ingang van 1 juli 2023 het hogere rentepercentage ook gelden voor rente die in rekening wordt gebracht over het bedrag aan terug te vorderen bedragen aan toeslagen. Zoals hiervoor aangegeven acht het kabinet een stijging van de in rekening te brengen rente voor toeslagen naar 6% echter onwenselijk en wil het kabinet de rente voor toeslagen loskoppelen van de belastingrente voor de IB. Om te kunnen differentiëren tussen de belastingrente en de rente voor toeslagen is een wetswijziging noodzakelijk. Gelet op de tijd die is gemoeid met een wetgevingstraject is het niet mogelijk gebleken om de wetswijziging tijdig, te weten voor 1 juli 2023, te realiseren. Daarom wordt voor artikel XIII, onderdeel B, van onderhavig wetsvoorstel terugwerkende kracht voorgesteld tot en met 1 juli 2023. Dit houdt in dat de percentages van de rente, bedoeld in het voorgestelde artikel 27, derde lid, Awir, bij algemene maatregel van bestuur per 1 juli 2023 onafhankelijk kunnen worden vastgesteld van de percentages die bij algemene maatregel van bestuur zijn vastgesteld voor de IB.

Op grond van de voorgestelde delegatiebepaling zal vervolgens bij de nog op te stellen algemene maatregel van bestuur het rentepercentage voor in rekening te brengen rente over het bedrag aan terug te vorderen toeslagen met ingang van 1 juli 2023 worden vastgesteld op 4%. Deze rente zal daardoor dus met IB naar 6%. Dit zal begunstigend zijn voor belanghebbenden die rente zijn verschuldigd ter zake van teruggevorderde bedragen aan toeslagen, aangezien zij hierover geen 6% rente maar 4% rente hoeven te betalen. Verder wordt voorgesteld om bij de nog op te stellen algemene maatregel van bestuur het percentage voor te vergoeden rente over uit te betalen bedragen aan toeslagen voor de periode van 1 juli 2023 tot 1 januari 2024 wel mee te laten stijgen naar 6%, zodat gedurende de periode van terugwerkende kracht de burger niet wordt benadeeld. Het is de bedoeling dat vanaf 1 januari 2024 de te vergoeden rente over uit te betalen bedragen aan toeslagen gelijk wordt getrokken met de in rekening te brengen rente over terug te vorderen bedragen aan toeslagen, zijnde 4%.

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

Met de voorgestelde wijziging van de Awir wordt het mogelijk om het rentepercentage over het bedrag aan in rekening te brengen en te vergoeden toeslagen apart vast te stellen ten opzichte van het percentage van de belastingrente voor de IB. Hiermee wordt het mogelijk meer gericht op de specifieke doelgroep van toeslagontvangers de hoogte van de rente vast te stellen, waarmee de vaststelling van de rente meer doelgericht kan plaatsvinden.

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Toeslagen en Douane

Dienst Toeslagen heeft dit voorstel beoordeeld door middel van een uitvoeringstoets. Hieruit volgt dat de impact van het loslaten van de koppeling van het rentepercentage belastingrente voor toeslagen en de Belastingdienst beperkt is en dat het voorstel uitvoerbaar is.

5.27 Invoeren hardheidsclausule in de Invorderingswet 1990

Huidige mogelijkheden

Een belangrijke pijler van het regeerakkoord is dat bij de armoede- en schuldenaanpak gezorgd wordt voor een betere, verantwoorde overheidsincasso met oog voor de menselijke maat. Om dit maatwerk in de uitvoering en de wet- en regelgeving te verbeteren zijn reeds diverse trajecten ingezet. De invorderingsstrategie van de Belastingdienst en dienst Toeslagen is tegen het licht gehouden, in het bijzonder voor mensen die langdurig te maken hebben met hoge schulden.118 Daarnaast is onderzocht of in de Invorderingswet 1990 (IW 1990) voldoende ruimte wordt gelaten om maatwerk te kunnen bieden.119 Bij de invordering van rijksbelastingen120 is het immers van belang dat rekening kan worden gehouden met de omstandigheden van burgers. Naast de ingezette trajecten om maatwerk in de uitvoering en de wet- en regelgeving te verbeteren wordt er zo veel mogelijk proactief gehandeld bij signalen uit de maatschappij. Zo kan worden gedacht aan de recente maatregel gericht op de situatie waarin burgers met een inkomen rond het sociaal minimum de energietoeslag op de bankrekening bijgeschreven krijgen. Dit kon tot gevolg hebben dat de burger in verband met het overschrijden van de spaargeldnorm niet meer in aanmerking komt voor kwijtschelding of uitstel van betaling of dat de energietoeslag kan worden getroffen door een vordering of een beslag. Deze ongewenste situatie is proactief opgelost door het bedrag van de energietoeslag hiervoor uit te zonderen.121

De ontvanger is bij de uitvoering van zijn taken gehouden de algemene beginselen van behoorlijk bestuur in acht te nemen, waaronder het evenredigheidsbeginsel.122 Uit het onderzoek naar de IW 1990 is gebleken dat de wet zelf voldoende ruimte biedt om rekening te houden met de omstandigheden van belastingschuldigen.123 Er wordt invulling gegeven aan deze wettelijke ruimte met beleidsregels die zijn opgenomen in de Leidraad Invordering 2008 (LI 2008).124 Bij de invordering van rijksbelastingen speelt de LI 2008 een belangrijke rol. In de LI 2008 zijn diverse mogelijkheden opgenomen om rekening te houden met de persoonlijke omstandigheden van belastingschuldigen. Voorts bestaat op grond van de LI 2008 de mogelijkheid om conform de Algemene wet bestuursrecht (Awb)125 af te wijken van de beleidsregels zoals die zijn opgenomen in de LI 2008. Deze afwijking is gerechtvaardigd als toepassing van een beleidsregel voor een of meer belanghebbenden gevolgen zou hebben die vanwege bijzondere omstandigheden onevenredig zijn in verhouding tot de doelen die de beleidsregel dient.126 Omdat het afwijken van beleidsregels kan leiden tot schending van het gelijkheidsbeginsel, moet er sprake zijn van daadwerkelijk bijzondere omstandigheden op grond waarvan onverkorte toepassing van de LI 2008 onevenredig nadeel voor de betrokkene zou opleveren.127 Dergelijke bijzondere omstandigheden zijn tevens de onderbouwing waarom er geen sprake is van gelijke gevallen dan wel de onderbouwing dat sprake is van een redelijke en objectieve rechtvaardiging om af te kunnen wijken van de regel. Er is echter geen mogelijkheid om in bepaalde gevallen of groepen van gevallen tegemoet te komen wanneer zich onvoorziene onbillijkheden van overwegende aard voordoen bij de toepassing van de IW 1990. Hiervoor wordt voorgesteld een hardheidsclausule te introduceren.

Aanleiding tot wijziging

In de kabinetsreactie op het rapport van de Parlementaire ondervragingscommissie Kinderopvangtoeslag heeft het kabinet de wens kenbaar gemaakt om een hardheidsclausule toe te voegen aan de IW 1990.128 Daarnaast heeft de Tweede Kamer een motie aangenomen waarin wordt gevraagd om wetgeving als regel te voorzien van een hardheidsclausule.129 Tevens heeft de Tweede Kamer een motie aangenomen om alle wet- en regelgeving te voorzien van waarborgen, zoals een hardheidsclausule met het oog op het voorkomen van schrijnende individuele effecten van wet- en regelgeving.130 In het regeerakkoord is ten slotte de ambitie uitgesproken om hardheidsclausules op te nemen in de wet om voor de uitvoering ruimte te creëren om af te wijken van de wet.

Voorgestelde regeling

De voorgestelde introductie van een hardheidsclausule in de IW 1990 geeft de Minister van Financiën de bevoegdheid om tegemoet te komen aan bepaalde gevallen of groepen van gevallen waarin de toepassing van de IW 1990 leidt tot onbillijkheden van overwegende aard.131 De voorgestelde hardheidsclausule geldt voor de bepalingen in de IW 1990 en werkt niet door naar bepalingen in andere wetten die specifieke bepalingen in de IW 1990 van overeenkomstige toepassing verklaren. Dit is bijvoorbeeld het geval bij toeslagen waarvoor de Awir geldt. Voor de bepalingen in de Awir geldt uitsluitend de hardheidsclausule die in de Awir is opgenomen, ook indien hierin bepalingen uit de IW 1990 van overeenkomstige toepassing zijn verklaard. Het gaat bij de voorgestelde hardheidsclausule om situaties waarin toepassing leidt tot een gevolg dat de wetgever had voorkomen als hij dat bij het maken van de wet had voorzien. In die gevallen kan worden afgeweken van de betreffende wettelijke bepaling, in voorkomende gevallen met inachtneming van de betrokken EU-regelgeving. De Douane int immers in- en uitvoerrechten op grond van de IW 1990 en is hierbij gebonden aan de EU-regelgeving.132

De voorwaarde van een onbillijkheid van overwegende aard brengt met zich dat niet aan elke onbillijkheid wordt tegemoetgekomen.133 Het opnemen van een hardheidsclausule in de IW 1990 moet worden beschouwd als een toevoeging op de reeds bestaande beleidsmatige mogelijkheden die de ontvanger al kent, zoals de mogelijkheid om af te wijken van beleidsregels en biedt de mogelijkheid om af te wijken van wettelijke bepalingen zoals opgenomen in de IW 1990.

Hardheidsclausule in de praktijk

Voorgesteld wordt dat voor de toepassing van de voorgestelde hardheidsclausule in de IW 1990 een vergelijkbare procedure zal gaan gelden als voor de al veel langer bestaande hardheidsclausule in de AWR.134 Een belastingschuldige die meent dat in zijn situatie bij de uitvoering van de wetgeving sprake is van een onvoorziene onbillijkheid van overwegende aard, kan een verzoek tot toepassing van de hardheidsclausule richten aan de Minister van Financiën. In dit verzoek vraagt de belastingschuldige om af te wijken van de regels die in de wet staan. Tegen een afwijzing van een verzoek om toepassing van de hardheidsclausule staat geen bestuursrechtelijke rechtsgang open.135

Tegen reguliere besluiten van de ontvanger bij de invordering is in beginsel bezwaar en beroep dan wel administratief beroep mogelijk. Een beslissing op een verzoek tot toepassing van de hardheidsclausule maakt onderdeel uit van het procesdossier dat bij een eventueel beroep aan de rechter wordt gezonden. In bezwaar en beroep dan wel administratief beroep kan de vraag worden gesteld of binnen de bestaande wettelijke kaders en met in achtneming van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur tot een juiste en passende beslissing is gekomen. De ontvanger zal een eventueel verzoek tot toepassing van de hardheidsclausule dat in die procedures wordt gedaan alsmede in andere gevallen doorsturen naar het Ministerie van Financiën overeenkomstig de Awb.136 De bevoegdheid tot het nemen van een beslissing op een verzoek tot toepassing van de hardheidsclausule zal, net als bij een verzoek om toepassing van de hardheidsclausule bij de belastingheffing, worden gemandateerd aan een (of meer) voor het uitvoeringsbeleid verantwoordelijke directie(s) van dit ministerie.

Doeltreffendheid, doelmatigheid en evaluatie

Er bestaat geen mogelijkheid om in bepaalde gevallen of groepen van gevallen tegemoet te komen wanneer zich onvoorziene onbillijkheden van overwegende aard voordoen bij de toepassing van de IW 1990. Hiervoor wordt voorgesteld een hardheidsclausule in de IW 1990 te introduceren. Door de mogelijkheid te introduceren is de maatregel doeltreffend. Dit is daarnaast de meest efficiënte manier is om het doel te bereiken, daarmee is de maatregel doelmatig. Evaluatie van deze specifieke maatregel uit dit wetsvoorstel wordt niet voorzien.

Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Douane en Toeslagen

De hardheidsclausule is bedoeld voor onvoorziene en onbillijke situaties van overwegende aard, die individueel beoordeeld moeten worden. De verwachting is dat de hardheidsclausule in de meeste gevallen niet nodig is of geen toepassing kan vinden, maar dat er toch in bepaalde gevallen een beroep op de hardheidsclausule zal worden gedaan. Met name belastingschuldigen die in financiële problemen verkeren zullen de hardheidsclausule zien als een laatste kans om een beslissing over een belastingaanslag in hun voordeel te forceren. Hierbij zal de onbekendheid met het toepassingsbereik van de hardheidsclausule een rol spelen, evenals de te verwachte politieke en maatschappelijke aandacht voor de hardheidsclausule. Dit zal met name in het begin ervoor zorgen dat er meer (en niet perse terecht) een beroep zal worden gedaan op de hardheidsclausule. Voorts zal een beroep op de hardheidsclausule worden gedaan om feitelijk uitstel van betaling te realiseren. De introductie van de hardheidsclausule in de IW 1990 zorgt voor de Belastingdienst voor een nieuwe werkstroom waardoor het niet mogelijk is om een accurate inschatting te maken omtrent het aantal verzoeken om toepassing van de hardheidsclausule dat jaarlijks gedaan zal worden. Een grove inschatting gebaseerd op ervaringen met verzoeken om toepassing van de hardheidsclausule die worden gedaan op grond van de AWR en andere soorten brieven die de Belastingdienst thans behandelt, resulteert in een verwachting van tenminste 130 verzoeken op jaarbasis. Voor de behandeling van deze verzoeken is (beperkt) extra capaciteit nodig. De voorgestelde wijziging is uitvoerbaar.

6. Budgettaire aspecten

Het pakket Belastingplan 2024 bestaat uit 15 wetsvoorstellen. Een volledig overzicht van het lastenbeeld is opgenomen in de Miljoenennota 2024. In deze paragraaf wordt een overzicht gegeven van de budgettaire effecten van het pakket Belastingplan 2024 en een uitsplitsing van de maatregelen in het wetsvoorstel Belastingplan 2024. De budgettaire effecten per maatregel van de andere 14 wetsvoorstellen uit het pakket Belastingplan 2024 worden toegelicht in de betreffende memories van toelichting. Het betreft hier enkel de budgettaire gevolgen voor de ontvangstenkant van de Rijksbegroting. In paragraaf 11 wordt ingegaan op de uitvoeringskosten die aan de uitgavenkant van de Rijksbegroting vallen.

De ramingen per maatregel worden nader toegelicht in de bijlage Ramingstoelichtingen137. Het CPB beziet de ramingen van de budgettaire effecten van de fiscale maatregelen uit het pakket Belastingplan 2024. Met deze certificering wordt de kwaliteit en objectiviteit van de ramingen van fiscale maatregelen zo veel mogelijk geborgd, in navolging van het advies van de studiegroep Begrotingsruimte.138 Het CPB heeft het voorlopige resultaat van de certificering op zijn website geplaatst. Vanwege de samenloop van dit certificeringsproces en Keuzes in Kaart (KIK) zal een deel van de certificering van de ramingen later plaatsvinden. De publicatie van de ramingstoelichtingen en de certificering draagt bij aan het vergroten van de transparantie en validiteit. In tabel 6 worden de budgettaire effecten van het pakket Belastingplan 2024 weergegeven.

Tabel 6: Budgettaire effecten van het Belastingplan 2024, in € mln.

Pakket belastingplan 2024	2023	2024	2025	2026	Structureel
Belastingplan 2024	– 40	2.637	2.837	2.940	3.079
Wetsvoorstel Belastingplan BES eilanden 2024	0	3	3	3	3
Wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2024	0	0	0	0	0
Wetsvoorstel Wet fiscale klimaatmaatregelen glastuinbouw	0	0	151	196	343
Wetsvoorstel Wet fiscale klimaatmaatregelen elektriciteit en industrie	0	0	166	160	201
Wetsvoorstel Wet aanpassing fonds voor gemene rekening en vrijgestelde beleggingsinstelling	0	0	47	47	47
Wetsvoorstel Wet aanpassing fiscale beleggingsinstelling	0	0	46	46	46
Wetsvoorstel Fiscaal kwalificatiebeleid rechtsvormen	0	0	0	0	0
Wetsvoorstel Wet compensatie selectie aan de poort	0	0	0	0	0
Wetsvoorstel Wet herwaardering proceskostenvergoeding WOZ en bpm	0	0	0	0	0
Wetsvoorstel Wet aanpassing fiscale bedrijfsopvolgingsfaciliteiten 2024	0	45	25	27	99
Wetsvoorstel Wet tijdelijke regeling herzien aangifte inkomstenbelasting	0	0	0	0	0
Wetsvoorstel Wet verlaging eigen bijdrage huurtoeslag	0	– 699	– 736	– 725	– 694
Wetsvoorstel tot wijziging van de Algemene nabestaandenwet en de Participatiewet in verband met het in 2024 niet afbouwen van de dubbele algemene heffingskorting in het referentieminimumloon	0	– 127	– 227	– 247	0
Wetsvoorstel tot wijziging van de Wet op het kindgebonden budget tot intensivering van het kindgebonden budget in verband met koopkrachtondersteuning	– 92	– 10.95	– 1.055	– 1.016	– 959

Tabel 7: Budgettaire effecten van het wetsvoorstel Belastingplan 2024 per maatregel, in € mln.

Maatregel	2022	2023	2024	2025	2026	Structureel
Box 3: aandeel in een VvE scharen onder banktegoeden	0	– 25	– 25	– 26	– 26	0
Box 3: derdengeldrekening notaris scharen onder banktegoeden	0	– 5	– 5	– 5	– 5	0
Box 3: defiscaliseren onderlinge vorderingen en schulden bij partners en minderjarige kinderen	0	– 4	– 4	– 4	– 4	0
Box 3: verduidelijking berekening effectief rendementspercentage bij fiscale partners	0	0	0	0	0	0
Box 3: niet indexeren heffingvrij vermogen (HVV) en vervroegen verhoging tarief	0	0	235	89	89	0
Energie-investeringsaftrek (EIA): verlagen aftrekpercentage (binnen budget)	0	0	0	0	0	0
Verlengen horizonbepaling EIA, milieu-investeringsaftrek (MIA) en willekeurige afschrijving milieu-investeringen (VAMIL)	0	0	0	0	0	0
Verruiming herinvesteringsreserve (HIR) bij het staken van een gedeelte van een onderneming ten gevolge van overheidsingrijpen	0	0	– 1	– 1	– 1	0
Wijzigen ouderschapsregeling inkomensafhankelijke combinatiekorting (IACK)	– 2	– 2	0	0	0	0
Introduceren materiële toets IACK als uitzondering op formele inschrijvingseis	0	0	– 1	– 1	– 1	0
Verruimen vrijstelling OV-abonnementen en voordeelurenkaarten	0	0	– 18	– 18	– 18	– 18
Afschaffen betalingskorting voorlopige aanslag inkomstenbelasting (IB)	0	0	90	90	90	90
Minimumkapitaalregel: aanpassingen om verstoringen interne treasury te voorkomen	0	0	– 73	– 73	– 73	– 73
Minimumkapitaalregel: verhogen niet-aftrekbare percentage van 9% naar 10,6%	0	0	73	73	73	73
Aanpassing samenloopvrijstelling bij aandelentransacties	0	0	0	0	0	64
Beëindigen teruggaaf belasting personenauto's en motorrijwielen (BPM) geldtransport	0	0	0	0	0	0
Beëindigen nihiltariefmotorrijtuigenbelasting OV-autobussen op autogas en beëindigen nihil- of lager tarief motorrijtuigenbelasting voor LPG, CNG en LNG motorrijtuigenbelasting (MRB)	0	0	0	0	57	57
Versoberen lagere tarieven MRB kampeerauto	0	0	0	0	80	80
Versoberen oldtimersregeling MRB	0	0	0	0	0	76
Beëindigen kwarttarief MRB paardenvervoer	0	0	0	0	2	2
Naheffing buitenlands ingezetenen MRB	0	0	0	0	0	0
Bevoegdheid Belastingdienst tot naheffen bij een ontbrekende aanvullende aangifte juridisch borgen MRB	0	0	0	0	0	0
Hoogte naheffing bij het onjuist gebruik van een handelaarskenteken baseren op drie maanden i.p.v. twaalf MRB	0	0	0	0	0	0
Verduidelijken dat vrijstelling algemene periodieke keuring (APK) rit alleen geldt op de dag van de APK-keuring MRB	0	0	0	0	0	0
Verhogen vaste voet BPM	0	0	0	104	108	119
Inkorten nieuwe eerste schijf in de Energiebelasting	0	0	0	0	0	0
Nadere wetswijzigingen betreffende de nieuwe eerste schijf gas energiebelasting	0	0	0	0	0	0
Actualiseren lijst duurzame warmtebronnen energiebelasting	0	0	– 3	– 3	– 4	– 7
Wettelijke grondslag maken ter bevordering van het uitwisselen van informatie door energieleveranciers	0	0	0	0	0	0
Aanpassen begrip co-ouderschap toeslagen	0	0	0	0	0	0
Verlengen horizonbepaling fiscale boetebepaling omtrent overtredersbegrip naar 2029	0	0	0	0	0	0
Loslaten koppeling rentepercentage Belastingrente voor Toeslagen	0	-4	0	0	0	0
Invoeren hardheidsclausule Invorderingswet	0	0	0	0	0	0
Indexeren alcoholaccijns met tabelcorrectiefactor 2023 en 2024	0	0	153	153	153	153
Verhogen accijns rooktabak en sigaretten	0	0	82	137	137	137
Verhogen tweede knikpunt arbeidskorting met € 115	0	0	– 207	– 207	– 207	– 207
Beperken indexatie aanvangspunt toptarief	0	0	1.622	1.622	1.622	1.622
Beperken indexatie aanvangspunt tweede schijf	0	0	244	247	250	351
Verhogen tarief eerste schijf (TES)	0	0	272	420	384	338
Verlagen MKB-winstvrijstelling van 14% naar 12,7%	0	0	180	180	180	180
Afschaffen verlaagd btw-tarief agrarische input-goederen en diensten	0	0	0	43	43	43
Aanpassen schenken vanuit vennootschap	0	0	0	– 6	– 12	– 24
Verhogen onbelaste reiskostenvergoeding met 1 cent	0	0	– 109	– 109	– 109	– 109
Verhogen accijns op stookolie	0	0	26	26	26	26
Beperken afschrijven gebouwen in de IB	0	0	106	106	106	106
Totaal	– 2	– 40	2.637	2.837	2.940	3.079

Box 3: aandelen in VvE scharen onder banktegoeden

Het aandeel in het vermogen van een VvE is een vermogensrecht dat onder de huidige regels van box 3 in de categorie «overige bezittingen» valt. Omdat dit vermogensbestanddeel meestal op een bankrekening staat, past wat betreft het rendement de categorie «banktegoeden» beter dan de categorie overige bezittingen. Het kabinet stelt voor om per 2023 dit vermogen onder de categorie banktegoeden te plaatsen. Omdat het forfaitaire rendement op banktegoeden lager is dan overige bezittingen, leidt dit tot een derving van € 25 miljoen in 2023 en 2024 en een derving van € 26 miljoen in 2025 en 2026.

Box 3: derdenrekening notaris scharen onder spaargeld

Het aandeel in een derdengeldenrekening van een notaris of een gerechtsdeurwaarder is een vermogensrecht dat onder de huidige regels van box 3 in de categorie overige bezittingen valt. Omdat dit vermogensbestanddeel meestal op een bankrekening staat, past wat betreft het rendement de categorie «banktegoeden» beter dan de categorie overige bezittingen. Het kabinet stelt voor om per 2023 dit vermogen onder de categorie banktegoeden te plaatsen. Omdat het forfaitaire rendement op banktegoeden lager is dan overige bezittingen, leidt dit tot een derving van € 5 miljoen in 2023 t/m 2026.

Box 3: defiscaliseren onderlinge vorderingen en schulden

Het kabinet stelt voor om per 2023 vorderingen en schulden tussen fiscale partners én tussen ouders en minderjarige kinderen te defiscaliseren. Deze hoeven dan niet in de aangifte te worden vermeld. Bij ouders en minderjarige kinderen gaat het alleen om de situatie waarin het inkomen van het minderjarige kind aan de ouders wordt toegerekend, omdat alleen dan sprake is van dezelfde aangifte. Dit voorkomt dat dergelijke onderlinge vorderingen en schulden vanwege het verschil in forfaitaire rendementspercentages kunnen leiden tot box 3-heffing. Dit leidt tot een derving van € 4 miljoen in 2023 t/m 2026.

Box 3: verduidelijken berekening effectief rendementspercentage bij fiscale partners

Naar aanleiding van enkele vragen bij de behandeling van het wetsvoorstel Overbruggingswet box 3 in de Tweede Kamer is toegezegd om de wettekst m.b.t. de berekening van het rendementspercentage bij fiscale partners te verduidelijken. Er bleek namelijk onduidelijkheid te bestaan over de mogelijke aanwezigheid van een «lek» in de huidige wetgeving. Omdat deze maatregel geen impact heeft op de grondslag van box 3 heeft het geen budgettair effect.

Box 3: niet indexeren heffingvrij vermogen en vervroegen invoering tariefsverhoging

In het Belastingplan 2023139 is bepaald dat het tarief in box 3 per 2024 wordt verhoogd van 32% naar 33% en dat het per 2025 verder wordt verhoogd naar 34%. Met de maatregel in het Belastingplan 2024 wordt het tarief al per 2024 verhoogd naar 34%. Dit leidt tot een incidentele opbrengst van € 146 miljoen in 2024. Daarnaast wordt met deze maatregel het heffingvrij vermogen in box 3 per 2024 niet geïndexeerd. Hierdoor blijft het huidige heffingvrij vermogen van € 57.000 gelijk. Dit leidt tot een opbrengst van € 89 miljoen in 2024 t/m 2026. Cumulatief leidt dit tot een opbrengst van € 235 miljoen in 2024 en € 89 miljoen in 2025 en 2026.

Verlagen aftrekpercentage energie-investeringsaftrek (EIA)

Met de EIA kan een ondernemer een percentage van investeringen in duurzame energie en energiebesparende bedrijfsmiddelen aftrekken van de winst. Conform de budgetsystematiek van de regeling wordt het aftrekpercentage structureel verlaagd van 45,5% naar 40% per 2024. Binnen het budget van de EIA leidt dit tot het inlopen van overschrijdingen uit vorige jaren met € 45 miljoen in 2024, € 50 miljoen in 2025 en € 55 miljoen in 2026. Omdat deze aanpassing binnen de gebudgetteerde regeling plaatsvindt en niet leidt tot een aanpassing van het budget is deze niet opgenomen in tabel 7.

Verlengen horizonbepaling EIA, milieu-investeringsaftrek (MIA) en willekeurige afschrijving milieu-investeringen (VAMIL)

Voor de EIA, MIA en VAMIL geldt een «horizonbepaling». Dit betekent dat deze regelingen een einddatum hebben waarna deze zullen komen te vervallen. Voor de EIA, MIA en VAMIL geldt dat deze nog tot 1 januari 2024 geldig zijn. Met deze maatregel worden deze verlengd tot 1 januari 2029. Omdat het om gebudgetteerde regelingen gaat heeft dit geen budgettair effect.

Verruimen herinvesteringsreserve (HIR)

Op dit moment (2023) is het mogelijk om als ondernemer bij staking van je onderneming de stakingswinst die is toe te schrijven aan een HIR of bedrijfsmiddelen te conserveren, indien dit binnen 12 worden geherinvesteerd in een onderneming waaruit een ondernemer winst geniet. Dit is echter niet mogelijk als alleen een gedeelte van een onderneming wordt gestaakt. Dit scenario kan onder andere voorkomen bij agrariërs die deelnemen aan de landelijke beëindigingsregeling. Om herinvesteringen mogelijk te maken bij gedeeltelijke staking in een nieuwe activiteit wordt het mogelijk gemaakt om de herinvesteringsreserve over de grens van de onderneming toe te passen, indien er sprake is van overheidsingrijpen.

Dit leidt tot een derving van € 1 miljoen per 2024 t/m 2056. Hierna wordt het budgettaire effect van de maatregel structureel nul. De reden dat de derving lang doorloopt en daarna verwaarloosbaar wordt, komt doordat pas aan het einde van de economische levensduur van het bedrijfsmiddel waarin geherinvesteerd is (ongeveer 20 jaar), de uitgestelde belasting geheel betaald is. Daarnaast dient de herinvestering binnen drie jaar gedaan te worden bij toepassing van de HIR, wat verder bijdraagt aan een vertraging in de derving. De verwachting is dat hierdoor pas na 2056 de belasting waarover uitstel is gegeven is ontvangen, waarna het effect nihil wordt.

Wijzigen ouderschapsregeling inkomensafhankelijke combinatiekorting (IACK)

In september 2022140 heeft de Hoge Raad geoordeeld dat het tegelijkertijd behoren tot beide huishoudens bij de IACK moet worden beoordeeld binnen een periode van 6 maanden, in plaats van een kalenderjaar. Omdat dit niet in lijn is met het doel en de strekking van de IACK wordt de co-ouderschapsregeling aangepast. Tot die tijd moet er naar aanleiding van het arrest IACK worden toegekend aan een specifieke groep belastingplichtigen. Dit leidt tot een incidentele derving van € 2 miljoen in 2022 en 2023.

Introduceren materiële toets IACK

Een van de voorwaarden voor een burger om in aanmerking te komen voor de IACK is dat hij/zij in een kalenderjaar tenminste 6 maanden op hetzelfde woonadres staat ingeschreven als een kind dat aan het begin van dit kalenderjaar jonger is dan 12. Dit is ook wel bekend als de «formele inschrijvingseis». Echter, uit de praktijk volgen situaties waarin een burger werk én zorg voor één of meerdere kinderen combineert maar niet samen met hen staat ingeschreven.

Omdat veel van deze situaties wel in lijn zijn met het doel en de strekking van de IACK wordt de formele inschrijvingseis vervangen door een «materiële toets». Dit houdt in dat materieel beoordeeld wordt of een burger recht heeft op IACK of niet. Hierdoor kan IACK ook worden toegekend als er geen sprake is van gezamenlijke inschrijving maar men wel tot hetzelfde huishouden behoort. Omdat dit ervoor zorgt dat een beperkte groep burgers voortaan ook IACK ontvangt die dat eerder niet kreeg leidt dit een derving van € 1 miljoen in 2024, 2025 en 2026. De reden dat er geen sprake is van een structurele derving is omdat de IACK vanaf 2025 wordt afgebouwd.

Vereenvoudigen vrijstelling OV-abonnementen

Naar aanleiding van de motie de Jong en van Ginneken141 is er onderzocht hoe werkgevers beter gesteund kunnen worden om hun werknemers een OV-abonnementen aan te bieden. Op basis van dit onderzoek wordt de regeling voor OV-abonnementen en voordeelurenkaarten, inclusief de twee vrijstellingen binnen deze regeling, vereenvoudigd.

Deze vereenvoudiging leidt tot een verruiming van de vrijstelling voor situaties waarin de werkgever een OV-abonnement of voordeelurenkaart vergoedt én de vergoeding hoger ligt dan de kosten van zakelijk gebruik. Dit leidt tot een structurele derving van € 18 miljoen vanaf 2024. Van deze derving is € 13 miljoen afkomstig uit de loonheffing en € 5 miljoen uit de premies werknemersverzekeringen.

Afschaffen betalingskorting IB

Per 2023 is de betalingskorting bij de voorlopige aangifte (VA) van de Vpb afgeschaft. Naar aanleiding van een toezegging aan de heer Nijboer bij de behandeling van de Fiscale Verzamelwet 2023 wordt ook voor de IB de betalingskorting bij de VA afgeschaft. Dit leidt tot een structurele opbrengst van € 90 miljoen vanaf 2024.

Aanpassingen minimumkapitaalregeling

De minimumkapitaalregel (MKR) is een specifieke renteaftrekbeperking voor banken en verzekeraars binnen de Vpb. Het doel van deze regel is om het fiscale voordeel van financiering met vreemd vermogen te beperken. Echter, in de praktijk blijkt deze regel een onevenwichtig effect te hebben op het interne liquiditeitsbeheer van banken en verzekeraars.

Om dit in de toekomst te voorkomen wordt de MKR aangepast zodat rentelasten op schulden aan groepslichamen voortaan niet in aftrek worden beperkt. Dit leidt tot een structurele derving van € 73 miljoen per 2024. Om deze derving te dekken wordt het percentage van de MKR verhoogd van 9% naar 10,6%. Deze maatregel leidt tot een structurele opbrengst van € 73 miljoen per 2024. Hierdoor is de som van de tweede aanpassingen van de MKR dus budgettair neutraal.

Aanpak vastgoedaandelentransacties in samenloopvrijstelling

Voor de btw is het uitgangspunt dat btw (algemeen tarief, momenteel 21%) verschuldigd is door de verkoper bij de levering van nieuwe onroerende zaken.142 De verkrijging van bestaande onroerende zaken wordt in de regel bij de koper met overdrachtsbelasting (ovb) belast (algemeen tarief, momenteel 10,4%). Het is echter mogelijk om nieuwe onroerende zaken via een aandelentransactie over te dragen (in plaats van via een rechtstreekse levering van de onroerende zaak) waarbij noch btw, noch ovb verschuldigd is.

In de praktijk passen belastingplichtigen deze belastingbesparende structuur toe om belastingdruk te verlagen bij de aankoop van nieuwe onroerend zaken. De samenloopvrijstelling wordt aangepast waardoor er een 4% OVB tarief geheven wordt op vastgoedaandelentransacties. Naar aanleiding van een internetconsultatie is er overgangsrecht opgenomen waardoor de belastingopbrengst van de maatregel wordt vertraagd en stapsgewijs opbouwt. Het budgettaire effect hiervan wordt in de onderstaande tabel 8 weergegeven.

Tabel 8: Budgettaire effect aanpak vastgoedaandelentransactie, in € mln.

2024	2025	2026	2027	2028	Structureel vanaf
0	0	0	32	64	2028

Beëindigen teruggaaf geldtransport belasting van personenauto’s en motorrijwielen (bpm)

Op dit moment (2023) wordt teruggave verleend van bpm voor voertuigen die zijn ingericht voor het transport van geld. Om bedrijven te stimuleren bij de aanschaf van een nieuw voertuig te kiezen voor een CO₂-zuiniger alternatief wordt deze teruggave afgeschaft. Omdat er zeer beperkt gebruikt wordt gemaakt van deze teruggave (minder dan 10 gebruikers per jaar) leidt dit afgerond tot een nihil budgettair effect.

Beëindigen nihiltarief motorrijtuigenbelasting (mrb) OV-autobussen en LPG, CNG & LNG

Een autobus die hoofdzakelijk wordt gebruikt voor openbaar vervoer is op dit moment (2023) vrijgesteld van mrb. Ook geldt er een lagere brandstoftoeslag voor particuliere personen- en bestelauto’s die rijden op «Compressed Natural Gas» (CNG), «Liquified Natural Gas» (LNG) of «Liquified Petroleum Gas» (LPG). Omdat de oorspronkelijke doelstelling van deze maatregelen om het gebruik van aardgasvoertuigen te stimuleren nu achterhaald wordt geacht worden beide regelingen afgeschaft. Dit leidt tot een structurele opbrengst van € 57 miljoen vanaf 2026.

Versoberen lagere tarieven mrb kampeerauto

Voor kampeerauto’s geldt binnen de mrb een «kwarttarief». Dit houdt in dat iemand die een kampeerauto bezit maar 25% van de mrb betaalt die hij/zij zou betalen als hij/zij een personenauto zou hebben (met hetzelfde gewicht). Voor kampeerauto’s die door een bedrijf worden verhuurd geldt een halftarief. Hier hoeft dus maar 50% van de mrb (t.o.v. een personenauto met hetzelfde gewicht) over betaald te worden.

Naar aanleiding van de evaluatie van bijzondere regelingen in de bpm en mrb143 en het streven om het belastingstelsel te vereenvoudigen wordt het kwarttarief voor kampeerauto’s veranderd naar een halftarief. Ook wordt het halftarief voor de verhuur van kampeerauto’s afgeschaft. Dit leidt tot een structurele opbrengst van € 80 miljoen vanaf 2026.

Versoberen oldtimersregeling mrb

Voertuigen die 40 jaar of ouder zijn, zijn vrijgesteld van mrb. Ook naar aanleiding van de evaluatie bijzondere regelingen bpm en mrb en met het doel om het belastingstelsel te vereenvoudigen wordt deze «oldtimerregeling» aangepast. De overgangsregeling voor oudere motorrijtuigen met een bouwjaar tot 1988 loopt per 1 januari 2028 af. Met deze maatregel wordt de oldtimersvrijstelling in de mrb voor auto’s vanaf 40 jaar niet afgeschaft maar met ingang van 2028 versoberd tot motorrijtuigen die voor 1988 zijn gebouwd (met een datum eerste toelating vóór 1 januari 1988). Het budgettaire effect hiervan wordt in de onderstaande tabel 9 weergegeven.

Tabel 9: Budgettaire effect versoberen oldtimersregeling mrb, in € mln.

2028	2029	2030	2031	2032	2033	2034	2035
4	10	14	18	22	26	28	31

2036	2037	2038	2039	2040	2041	2042	2043
34	37	40	43	45	48	52	55

2044	2045	2046	2047	2048	2049	2050	2051
58	61	63	66	68	69	71	72

2052	2053	2054	2055	2056	2057	2058
72	73	74	74	75	76	76

Structureel	Structureel vanaf
76	2058

Beëindigen kwarttarief paardenvervoer mrb

Binnen de mrb geldt een kwarttarief voor voertuigen die zijn ingericht voor het vervoeren van paarden voor paardensport. Het doel van de regeling is om burgers die dit soort voertuigen bezit te compenseren voor hun relatief lage gebruik van de weg. Echter, vanwege de ruime interpretatie van de voorwaarden van de regeling is deze moeilijk te handhaven.

Het aantal gebruikers van de regeling is de afgelopen jaren ook sterk toegenomen. Het lijkt er op dat er steeds vaker onrechtmatig gebruikt van wordt gemaakt. Naar aanleiding van de eerder genoemde evaluatie en het streven om het belastingstel te vereenvoudigen wordt de paardenvervoerregeling afgeschaft. Dit leidt tot een structurele opbrengst van € 2 miljoen per 2026.

Naheffing buitenlandse ingezetenen mrb

In tegenstelling tot een voertuig met een Nederlands kenteken wordt een voertuig met een buitenlands kenteken niet automatisch betrokken in de mrb. Het initiatief om dit te melden en de vereiste mrb af te dragen ligt bij de houder (eigenaar) van het voertuig. Sinds 2014 zijn er enkele wijzigingen doorgevoerd met als doel om houders van buitenlandse voertuigen hiertoe te bewegen. Echter, in de praktijk blijkt dat niet alleen fraudeurs door deze wijzigingen worden geraakt maar ook mensen die zich niet bewust zijn van de Nederlandse mrb-wetgeving.

Het blijkt voor veel mensen met name lastig om het vermoeden van de duur van houderschap te weerleggen. Dit houdt in dat iemand moet bewijzen dat hij/zij niet langer dan aangegeven houderschap heeft (gehad) over zijn/haar voertuig. Dit hangt samen met het feit dat mrb vaak over een ruime periode (maximaal vijf jaar) wordt nageheven. Met deze maatregel wordt deze «naheffingsperiode» ingekort naar twaalf maanden. Omdat deze maatregel geen impact heeft op de grondslag van de mrb heeft het geen budgettair effect.

Bevoegdheid Belastingdienst naheffing aangifte mrb te borgen

Uit de praktijk blijkt dat er in sommige juridische procedures gebruik wordt gemaakt van een onduidelijkheid in de mrb om een naheffingsaanslag ter discussie te stellen. Het gaat hier om onduidelijkheid over of het uitmaakt of een verandering aan een motorrijtuig is aangebracht door de vorige of huidige eigenaar, of dat het motorrijtuig reeds in de specifieke toestand verkeerde. Met deze maatregel wordt een verduidelijking doorgevoerd voor de situatie dat een naheffing voor de motorrijtuigenbelasting mogelijk is vanwege een verandering aan het motorrijtuig. Omdat deze maatregel geen impact heeft op de grondslag van de mrb heeft het geen budgettair effect.

Hoogte naheffing onjuist gebruik handelaarskenteken mrb baseren op drie maanden

Uit de praktijk komt de casuïstiek naar voren dat een bestuurder een motorrijtuig in bedrijfsvoorraad op de weg gebruikt maar enkel verzuimt in zijn/haar plicht om bij een staandehouding het handelaarskentekenbewijs te kunnen tonen. Met deze maatregel wordt de naheffingsaanslag (en daarvan afgeleide boete) in dit geval gebaseerd op drie i.p.v. twaalf maanden. Omdat deze maatregel geen impact heeft op de grondslag van de mrb heeft het geen budgettair effect.

Verduidelijken vrijstelling algemene periodieke keuring (APK)

Met deze maatregel wordt een verduidelijking doorgevoerd in de mrb. Het gaat hier om de verduidelijking dat een «algemene periodieke keuring» (APK) keuringsrit alleen geldt op de dag van de APK. Omdat deze maatregel geen impact heeft op de grondslag van de mrb heeft het geen budgettair effect.

Verhogen vaste voet bpm

De hoogte van de bpm die wordt betaald over de aanschaf van een auto bestaat uit twee delen. Een vast deel (vaste voet) en een variabel deel (schijvenstelsel) dat afhankelijk is van de CO₂-uitstoot van de personenauto. Om de ingroei van emissievrije personenauto’s te versnellen en de aanschaf van tweedehands elektrische auto’s te subsidiëren wordt de vaste voet verhoogd met € 200 euro per 2025. Het budgettaire effect hiervan wordt in de onderstaande tabel 10 weergegeven.

Tabel 10: Budgettaire effect verhogen vaste voet bpm, in € mln.

2025	2026	2027	2028	2029	2030	2031	2032
104	108	111	113	115	117	117	118

2033	2034	Structureel	Structureel vanaf
119	119	119	2034

Inkorten nieuwe eerste schijf gas in de energiebelasting

Conform het amendement Grinwis c.s.144 worden de eerste schijven voor gas en elektriciteit in de energiebelasting opgeknipt per 1 januari 2024. Het kabinet stelt voor de nieuwe eerste schijf gas verder in te korten van 1.200 m³ naar 1.000 m³. Het kabinet stelt niet voor om de tarieven aan te passen. Hierdoor heeft de voorgestelde wetswijziging geen budgettair effect.

Nadere wetswijzigingen betreffende de nieuwe eerste schijf gas in de energiebelasting

De voorgestelde nadere wetswijzigingen zijn noodzakelijk om in de toekomst het tarief van de nieuwe eerste schijf gas te kunnen verlagen ten opzichte van het tarief van de nieuwe tweede schijf gas, conform de bedoeling van het amendement Grinwis c.s.145 Het kabinet stelt niet voor om de tarieven aan te passen. Hierdoor heeft de voorgestelde wetswijziging geen budgettair effect.

Actualiseren lijst duurzame warmtebronnen energiebelasting

Binnen de energiebelasting geldt de «stadverwarmingsregeling». Deze regeling bepaalt dat het gas dat stadsverwarmingsinstallaties die gebruikmaken van duurzame technieken bijstoken belast is tegen de reguliere, degressieve schijvensystematiek in de energiebelasting, in plaats van dat dit tegen een hoger tarief wordt belast.

Binnen de stadsverwarmingsregeling geldt een lijst met duurzame warmtebronnen. Uitsluitend stadsverwarmingsinstallaties die grotendeels gebruikmaken van technieken op deze lijst kunnen gebruikmaken van de regeling. Door de toevoeging wordt voorkomen dat het gas dat wordt gebruikt in de hulpketels wordt belast tegen een hoger tarief. Hiermee wordt voorkomen dat bij stadsverwarmingen die (deels) gebruikmaken van vergelijkbare maar nog niet in de opsomming opgenomen warmtebronnen een belastingnadeel zou ontstaan ten opzichte stadsverwarmingen die gebruikmaken van reeds in de opsomming opgenomen warmtebronnen. Het budgettaire effect hiervan wordt in tabel 11 weergegeven.

Tabel 11: Budgettaire effect actualiseren lijst duurzame warmtebronnen in de energiebelasting, in € mln.

2024	2025	2026	2027	2028	2029
– 3	– 3	– 4	– 5	– 5	– 6

2030	Structureel	Structureel vanaf
– 7	– 7	2030

Wettelijke grondslag informatie-uitwisseling energieleveranciers

In de TAM moeten steunbedragen per onderneming worden opgenomen als de staatssteun een drempelbedrag overschrijdt. Het drempelbedrag is gesteld in het Europese kader op basis waarvan goedkeuring geacht wordt te zijn verleend door de EC dan wel op grond waarvan een kennisgeving moet worden gedaan. Hiervan is sprake bij een drietal regelingen in de energiebelasting. Gegevens over deze regelingen moeten worden opgenomen in de TAM. Om hieraan invulling te geven wordt een wettelijke grondslag gecreëerd worden voor het opvragen van de benodigde informatie. Met deze maatregel wordt dit bewerkstelligd. Omdat deze maatregel geen impact heeft op de grondslag van de energiebelasting heeft deze geen budgettair effect.

Aanpassen begrip co-ouderschap toeslagen

Er zijn meerdere situaties die gevolgen kunnen hebben op de toeslagen die een burger ontvangt. Eén hiervan is de situatie dat een kind gelijktijdig behoort tot het huishouden van beide ouders, bijvoorbeeld in het geval van co-ouderschap. In de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen (AWIR) staat op dit moment (2023) dat er sprake is van co-ouderschap wanneer een kind ten minste drie dagen per week in beide huishoudens verblijft.

De uitvoerende Dienst Toeslagen bekijkt op basis van dit begrip niet of er elke week aan deze driedaagse grens wordt voldaan. Er wordt enkel bekeken of er over een langere periode sprake was een gemiddelde verdeling van ten minste drie dagen. Echter, bij deze toepassing kan de situatie voorkomen dat het verblijf van kinderen tijdens vakantie- en feestdagen in beide huishoudens niet wordt meegerekend. De reden hiervoor is dat dit niet aangemerkt wordt als een doorgaans verblijf. Dit kan consequenties voor de toeslagen die een burger ontvangt.

Omdat in de IB het begrip co-ouderschap wordt gewijzigd is er aanleiding om dit begrip ook in de AWIR te wijzigen. Hierdoor wordt het voor een ouder makkelijker om te bepalen of het kind voldoende dagen in diens huishouden verblijft. Ook wordt de werking van de IB en AWIR hierdoor zoveel mogelijk geharmoniseerd. Met deze aanpassing wordt de doelgroep die toeslagen ontvangt uitgebreid. Omdat deze uitbreiding zeer beperkt is leidt dit tot een budgettair effect van afgerond nihil.

Verlengen horizonbepaling boetebepaling overtredersbegrip

Als je als burger niet, onjuist of onvolledig informatie verstrekt aan de Belastingdienst kunt je hiervoor een «fiscale boete» krijgen. In de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) en AWIR zijn hiervoor verschillende bepalingen opgenomen op grond waarvan iemand zo’n boete kan krijgen. Een van de bepalingen in deze wetten is de «boetebepaling», op basis waarvan de doen pleger, uitlokker en medeplichtige kan worden beboet.

Deze boetebepaling heeft weer een horizonbepaling. Voor de boetebepaling geldt dat deze nog tot 1 januari 2024 geldig is. Met deze maatregel wordt de horizonbepaling van de boetebepaling in de AWR en AWIR verlengd tot 1 januari 2029. Omdat deze maatregel geen impact heeft op de grondslag van een belasting heeft het geen budgettair effect.

Loslaten koppeling rentepercentage Belastingrente voor Toeslagen

Het voorstel om de delegatiegrondslag te wijzigen kent op zichzelf geen budgettaire aspecten, aangezien de daadwerkelijke percentages zullen worden vastgesteld in de nog op te stellen algemene maatregel van bestuur. Gezien de nauwe samenhang kan hierover desalniettemin worden vermeld dat het vastzetten van de te betalen belastingrente op 4% voor Toeslagen per 1 juli 2023 resulteert in een derving van circa € 4 miljoen, omdat sprake is van asymmetrie doordat de door Dienst Toeslagen te vergoeden rente op nabetalingen tijdelijk stijgt naar 6%.

Invoeren hardheidsclausule invorderingswet

Als een belastingwet «onbillijke» gevolgen heeft kan je als burger een verzoek indienen om een «hardheidsclausule» toe te passen. Deze clausule biedt de mogelijkheid om in bepaalde, zeer uitzonderlijke situaties gedeeltelijk of volledig af te wijken van bepalingen in de wet. Niet alle wetten hebben zo’n clausule. Met deze maatregel wordt er een hardheidsclausule opgenomen in de IW 1990. Omdat dit geen impact heeft op de grondslag van een belasting heeft het geen budgettair effect.

Indexeren alcoholaccijns

De accijns die wordt geheven over bier, wijn en overige alcoholhoudende dranken wordt tweemaal geïndexeerd. Eenmaal met de tabelcorrectiefactor (TCF) over 2023 en eenmaal met de TCF over 2024. Dit leidt tot een cumulatieve structurele opbrengst van € 153 miljoen vanaf 2024.

Verhogen accijns rooktabak en sigaretten

Met de twee voorgestelde maatregelen wordt de accijns op sigaretten met € 0,60 per pakje van 20 sigaretten verhoogd (€ 30,– per 1000 sigaretten) en de accijns op rooktabak met € 3,60 per pakje van 50 gram rooktabak (€ 72,– per 1.000 gram rooktabak). Het minimumtarief per 1000 sigaretten komt daarmee neer op € 373,92 en voor rooktabak op € 338,98 per 1.000 gram. Dit leidt tot een cumulatieve opbrengst van € 82 miljoen in 2024 en een structurele opbrengst van € 137 miljoen vanaf 2025.

Verhogen tweede knikpunt arbeidskorting

Met deze maatregel wordt de arbeidskorting verhoogd met € 115 bij het tweede knikpunt. Dit leidt tot een structurele derving van € 207 miljoen vanaf 2024.

Beperken indexatie aanvangspunt toptarief IB

Met deze maatregel wordt de hoogte van het aanvangspunt van het toptarief in de IB minder verhoogd door de indexatie te beperken tot 3,55%, in plaats van 9,9%. Dit leidt tot een structurele opbrengst van € 1.622 miljoen per 2024.

Beperken indexatie aanvangspunt tarief tweede schijf gepensioneerden

Met deze maatregel wordt de hoogte van het aanvangspunt van de tweede schijf in de IB verlaagd door de indexatie te beperken tot 3,55%, in plaats van 9,9%. De facto bestaan er ook drie schijven voor belastingplichtigen onder de AOW-leeftijd. In schijf 1 bedraagt het belastingtarief in 2024 9,32% en wordt 27,65% ingehouden voor de premies volksverzekeringen. De optelsom hiervan is 36,97%, gelijk aan de tweede schijf die volledig uit het belastingtarief van 36,97% bestaat. Voor belastingplichtigen onder de AOW-leeftijd heeft deze maatregel dus geen financiële gevolgen. Voor belastingplichtigen boven de AOW-leeftijd heeft deze maatregel wel consequenties. In de eerste schijf betalen zij geen AOW-premie, waardoor het gecombineerde tarief 19,07% bedraagt. Zij gaan door de maatregel vanaf een lager inkomen het belastingtarief van 36,97% betalen. Dit leidt tot een oplopende opbrengst van structureel € 351 miljoen.

Verhoging tarief eerste schijf (TES)

Met deze maatregel wordt het TES in box 1 verhoogd ter dekking van de correctie van de zorgpremies en als invulling van de resterende taakstelling voor de aanpak van constructies en het afschaffen van fiscale regelingen. Dit leidt tot een budgettaire opbrengst die structureel € 338 miljoen bedraagt.

Verlagen midden- en kleinbedrijf (MKB) winstvrijstelling

Binnen de IB bestaat een aftrekpost waarmee een ondernemer een percentage van behaalde winst uit 1 of meerdere ondernemingen kan vrijstellen van belasting. Met deze maatregel wordt dit percentage verlaagd van 14% naar 12,7%. Dit leidt tot een structurele opbrengst van € 180 miljoen vanaf 2024.

Afschaffen verlaagd btw-tarief agrarische input-goederen en diensten

Met het vervallen van de landbouwregeling is de motivatie voor het verlaagde btw-tarief voor agrarische input goederen verdwenen. Doordat agrarische ondernemers btw afdragen kunnen zij de btw op input goederen in vooraftrek nemen waardoor een verlaagd tarief geen effect meer heeft.

Met deze maatregel wordt dit verlaagde btw-tarief afgeschaft, wat betekent dat het tarief wordt verhoogd van 9% naar 21%. Dit leidt tot een structurele opbrengst van € 43 miljoen vanaf 2025. Van deze opbrengst is € 38 miljoen afkomstig uit de verhoging van het tarief op agrarische goederen en € 5 miljoen uit de verhoging van het tarief op de opfok van dieren en opkweek van planten.

Aanpassen schenken vanuit vennootschap

Met deze maatregel wordt geregeld dat giften door de vennootschap niet worden aangemerkt als verkapte winstuitdeling aan de aanmerkelijkbelanghouder en dus niet leiden tot een heffing van IB (box 2) en dividendbelasting. Daarbij vervalt de giftenaftrek in de Vpb, waardoor giften niet langer aftrekbaar zijn van de winst van de vennootschap. De maatregel leidt tot een oplopende derving van € 24 miljoen structureel vanaf 2028.

Dit is het saldo-effect van drie zaken. Allereerst een besparing in de Vpb door het afschaffen van de giftenaftrek. Dit kent een opbrengst van € 11 miljoen per 2024. Ten tweede een derving in box 2 door meer giften die niet belast worden. Dit kent een derving van € 6 miljoen per 2024. En als laatste een derving in box 2 doordat de maatregel beperking periodieke giften in het vorige Belastingplan minder effectief zal zijn. Dit leidt tot een oplopende derving die vanaf 2028 structureel € 30 miljoen bedraagt. De volledige budgettaire effecten worden in tabel 12 hieronder weergegeven.

Tabel 12: Budgettaire effect aanpassen schenken vanuit vennootschap, in € mln.

Maatregel	2024	2025	2026	2027	2028	Structureel	Structureel vanaf
Afschaffen giftenaftrek Vpb	11	11	11	11	11	11	2028
Derving nieuwe giften (IB box 2)	– 6	– 6	– 6	– 6	– 6	– 6	2028
Derving opbrengst maatregel periodieke giften (box 2)	– 6	– 12	– 18	– 24	– 30	– 30	2028
Totaal	0	– 6	– 12	– 18	– 24	– 24	2028

Verhogen onbelaste reiskostenvergoeding

De maximale onbelaste reiskostenvergoeding die een werkgever aan werknemers mag vergoeden voor zakelijk gemaakte reiskosten bedraagt op dit moment (2023) 21 cent per kilometer. In het Belastingplan 2023146 is bepaald dat deze vergoeding per 2024 verhoogd wordt naar 22 cent. Met deze maatregel komt hier nog 1 cent bij waarmee de vergoeding vanaf 2024 dus uitkomt op 23 cent per kilometer. Dit leidt tot een structurele derving van € 109 miljoen vanaf 2024.

Verhogen accijns stookolie

Met deze maatregel wordt het accijnstarief dat wordt geheven over zware stookolie wordt geheven gelijkgesteld met het tarief voor gasolie. Specifiek betekent dit een verhoging van het tarief van 41,31 €/1.000kg naar 654,54 €/1.000kg. Dit leidt tot een structurele opbrengst van € 26 miljoen vanaf 2024.

Beperken afschrijven gebouwen IB

Per 2019 is in de Vpb de afschrijving op gebouwen in eigen gebruik beperkt tot de Waardering Onroerende Zaken (WOZ) waarde als bodem. Voor de IB is de bodemwaarde 50% van de WOZ waarde gebleven. Met deze maatregel wordt het afschrijven van gebouwen in eigen gebruik in de IB ook verlaagd tot de WOZ-waarde. Dit leidt tot een structurele opbrengst van € 106 miljoen vanaf 2024.

7. Grenseffecten

Wanneer er sprake is van grenseffecten van een maatregel, wordt dat hieronder toegelicht. Wordt een maatregel niet toegelicht in deze paragraaf, dan zijn er geen noemenswaardige grenseffecten.

Accijnstarieven voor alcoholhoudende producten

Tabel 13: Alcoholaccijnstarieven in Nederland

Tarief per hectoliter	Nederland 2023		Nederland 2024	België 2023	Duitsland 2023
Bier	Op basis van graden Plato:		€ 8,70 per volumeprocent	€ 2 per graad Plato	€ 0,79 per graad Plato
	< 7	€ 8,83
	7 tot 11	€ 28,49
	11 tot 15	€ 37,96
	> 15	€ 47,48
Wijn (niet-mousserend met > 8,5% vol)		€ 88,30	€ 102,60	€ 74,90	€ 0,00
Tussenproducten (> 15% vol)		€ 149,30	€ 173,49	€ 157,78	€ 153
Overige alcoholhoudende dranken (per volumeprocent alcohol)		€ 16,86	€ 19,59	€ 29,93	€ 13,03

De hoogte van de accijns is in de buurlanden als volgt voor de hieronder genoemde producten.

Tabel 14: Hoogte van de accijns in buurlanden

Product	Nederland 2023	Nederland 2024	België 2023	Duitsland 2023
Fles bier 33cl 5% of 12 graden Plato	€ 0,13	€ 0,15	€ 0,08	€ 0,03
Fles wijn 75cl > 8,5%	€ 0,66	€ 0,77	€ 0,56	€ 0,00
Fles port 75cl 19%	€ 1,12	€ 1,30	€ 1,18	€ 1,15
Fles sterke drank 70cl 48%	€ 5,66	€ 6,58	€ 10,06	€ 4,38

Verhoging accijns dieselvervangende stookolie

Zware stookolie heeft in de ons omringende landen een relatief laag accijnstarief. In de tabel hieronder zijn de huidige (augustus 2023) tarieven in Nederland en buurlanden opgenomen per 1.000 kg zware stookolie. Door de maatregel wordt het accijnstarief voor zware stookolie in Nederland substantieel verhoogd. Deze maatregel kan daarom leiden tot een forse toename in grenseffecten. Door het hoge accijnstarief in Nederland en het lage(re) accijnstarief in buurlanden wordt het voor gebruikers van zware stookolie financieel aantrekkelijker om zware stookolie in buurlanden te tanken.

Tabel 15: Accijns tarieven

Land	Accijnstarief zware stookolie per augustus 20231
Nederland	€ 41,31
België2	€ 16,346
Duitsland	€ 25,00
Luxemburg	€ 107,88

Verhoging tabaksaccijns

Tabel 16: Accijns tarieven

Land	Sigaretten (20 stuks)	Rooktabak (50 gram
Nederland	€ 7,56	€ 13,37
België	€ 7,29	€ 11,19
Duitsland	€ 6,65	€ 8,84

8. EU-aspecten

Wanneer er sprake is van Europeesrechtelijke aspecten van een maatregel, wordt dat hieronder toegelicht. Wordt een maatregel niet toegelicht in deze paragraaf, dan zijn er geen noemenswaardige Europeesrechtelijke aspecten.

Aanpassing energie-investeringsaftrek, milieu-investeringsaftrek en willekeurige afschrijving milieubedrijfsmiddelen

Voor de steunmaatregelen MIA en Vamil wordt voorgesteld een nieuwe horizonbepaling op te nemen met als datum 1 januari 2029. Door gebruik te maken van de mogelijkheden die de verschillende vrijstellingsverordeningen bieden, is er sprake van een geoorloofde vorm van staatssteun. De kennisgevingen bij de EC met betrekking tot de Landbouw Groepsvrijstellingsverordening150 en de Visserij Groepsvrijstellingsverordening151 hebben reeds plaatsgevonden.152 Op dit moment wordt gewerkt aan de kennisgevingen met betrekking tot de AGVV153, zodat ook deze vorm van staatssteun van de MIA en de Vamil geoorloofd verstrekt kan blijven worden.

Verruiming herinvesteringsreserve bij het staken van een gedeelte van een onderneming ten gevolge van overheidsingrijpen

De voorgestelde verruiming van de HIR is van algemene aard en is van toepassing op alle ondernemingen en takken van bedrijvigheid die aan de betreffende voorwaarden voldoen. Bijgevolg is het voordeel dat verleend wordt door het gebruik van de herinvesteringsreserve niet selectief. Gebruik van die reserve staat immers ter beschikking van alle ondernemingen en takken van bedrijvigheid die aan de betreffende voorwaarden voldoen en zich in een vergelijkbare situatie bevinden. De EC heeft in een soortgelijke situatie besloten154 het gebruik van de fiscale herinvesteringsreserve niet te beschouwen als staatssteun in de zin van de VWEU, omdat de betreffende steun in de vorm van de belastingmaatregel niet selectief is.

Wettelijke grondslag gegevensverstrekking in het kader van Europeesrechtelijke verplichtingen

De Richtsnoeren staatssteun ten behoeve van milieubescherming en energie 2022 en AGVV schrijven voor dat lidstaten gegevens dienen op te nemen in de TAM ten aanzien van een begunstigde wanneer het steunbedrag het drempelbedrag in een kalenderjaar overschrijdt. Verder dient een lidstaat te voldoen aan de verplichting die voortvloeit uit artikel 108 VWEU, waarbij de lidstaat op verzoek van de EC verplicht is gegevens te verstrekken aan de EC. De wetswijziging geeft invulling aan voornoemde Europeesrechtelijke verplichtingen.

Accijnstarieven voor alcoholhoudende producten

Uit de Richtlijn 92/84 van de Raad van 19 oktober 1992 betreffende de onderlinge aanpassing van de accijnstarieven op alcohol en alcoholhoudende dranken155 volgt dat de lidstaten belasting moeten heffen over alcoholhoudende producten. De nationale accijnsniveaus mogen niet liggen onder de in de richtlijn voorgeschreven minimumbelastingniveaus. De door het kabinet voorgestelde accijnstarieven zijn boven de minimumbelastingniveaus waardoor aan de eisen van de richtlijn wordt voldaan.

Verhoging accijns dieselvervangende stookolie

In de Richtlijn energiebelastingen156 is geen minimumbelastingniveau opgenomen voor zware stookolie als motorbrandstof. Alleen voor het gebruik van zware stookolie als verwarmingsbrandstof is een minimumbelastingniveau opgenomen, namelijk € 15 per 1.000 kg.

Verhoging tabaksaccijns

Uit de Richtlijn betreffende de structuur en tarieven van de accijns op tabaksfabrikaten157 volgt dat de lidstaten belasting (accijns) moeten heffen over tabaksproducten. De nationale accijnsniveaus mogen niet liggen onder de in de richtlijn voorgeschreven minimumbelastingniveaus. De door het kabinet voorgestelde accijnstarieven blijven na verhoging boven de minimumbelastingniveaus, waardoor aan de eisen van de richtlijn wordt voldaan.

9. Doenvermogen

Elke maatregel krijgt derhalve één van de volgende vier oordelen:

• – Oordeel 1: doenlijkheid niet relevant of onveranderd; wanneer de maatregel ten opzichte van de huidige situatie geen extra acties vergt van mensen, enkel grote ondernemingen raakt, of een technische wijziging betreft

• – Oordeel 2: kleiner beroep op het doenvermogen van belastingplichtigen; wanneer de maatregel ertoe leidt dat burgers en/of MKB ondernemers minder acties hoeven nemen, bijvoorbeeld wanneer een regeling die mensen voorheen zelf moesten toepassen nu automatisch wordt toegepast.

• – Oordeel 3: groter beroep op het doenvermogen van belastingplichtigen, geen aandachtspunt; Wanneer de maatregel ertoe leidt dat burgers en/of MKB ondernemers meer acties moeten nemen, maar zij deze naar verwachting correct zullen uitvoeren.

• – Oordeel 4: groter beroep op het doenvermogen van belastingplichtigen, wel aandachtspunt; wanneer de maatregel ertoe leidt dat burgers en/of MKB ondernemers meer acties moeten nemen, en zij deze naar verwachting niet (altijd) goed kunnen/zullen uitvoeren. Bij dit oordeel wordt ook een uitgebreidere doenvermogenscan doorlopen.

Tabel 17: doenvermogen per maatregel

Maatregel	Oordeel
Inkomensbeleid	Oordeel 1
Verhoging tarief box 3 in 2024 en niet indexeren heffingvrij vermogen	Oordeel 1
Verfijningen box 3	Oordeel 2
Verhogen gerichte vrijstelling reiskostenvergoeding	Oordeel 1
Afschrijvingsbeperking gebouwen in de inkomstenbelasting	Oordeel 1
Energie-investeringsaftrek, milieu-investeringsaftrek en willekeurige afschrijving milieubedrijfsmiddelen	Oordeel 1
Verruiming herinvesteringsreserve bij het staken van een gedeelte van een onderneming ten gevolge van overheidsingrijpen	Oordeel 1
MKB-winstvrijstelling	Oordeel 1
Wijzigingen IACK	Oordeel 1
Verruiming vrijstelling OV-abonnementen en voordeelurenkaarten	Oordeel 2
Afschaffen betalingskorting voorlopige aanslag IB	Oordeel 1
Minimumkapitaalregel in de Vpb	Oordeel 1
Aanpassing samenloopvrijstelling bij aandelentransacties	Oordeel 1
Algemeen btw-tarief op agrarische goederen en diensten	Oordeel 1
Wijziging van de Wet op de belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992	Oordeel 1
Wijziging van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994	Oordeel 1
Verhogen vaste voet bpm	Oordeel 1
Actualiseren duurzame warmtebronnen in de energiebelasting	Oordeel 1
Inkorten nieuwe eerste schijf gas in de energiebelasting	Oordeel 1
Nadere wetswijzigingen betreffende de nieuwe eerste schijf gas in de energiebelasting	Oordeel 3
Wettelijke grondslag gegevensverstrekking in het kader van Europeesrechtelijke verplichtingen	Oordeel 1
Accijnstarieven voor alcoholhoudende producten	Oordeel 1
Verhoging accijns dieselvervangende stookolie	Oordeel 1
Verhoging tabaksaccijns	Oordeel 1
Co-ouderschap toeslagen	Oordeel 2
Verlenging horizonbepaling overtredersbegrip	Oordeel 1
Loslaten koppeling rentepercentage Belastingrente voor Toeslagen	Oordeel 1
Invoeren hardheidsclausule in de Invorderingswet 1990	Oordeel 3

Inkomensbeleid

Tarieven en heffingskortingen worden automatisch toegepast wanneer de belastingplichtige aangifte doet.

Verhoging tarief box 3 in 2024 en niet indexeren heffingvrij vermogen

De verhoging van het tarief wordt automatisch toegepast wanneer de belastingplichtige aangifte doet.

Verfijningen box 3

De voorgestelde maatregelen ter verfijning van box 3 vergen ten opzichte van de huidige situatie geen extra acties van belastingplichtigen. Het defiscaliseren van onderlinge vorderingen en schulden bij partners en bij ouders met minderjarige kinderen zorgt ervoor dat deze vorderingen en schulden niet meer in de aangifte moeten worden opgegeven. Dit levert een beperkte vereenvoudiging op voor belastingplichtigen.

Verhogen gerichte vrijstelling reiskostenvergoeding

De verhoging kan leiden tot een wijziging van de administratie van de werkgever,maar vergt geen extra acties van werknemers t.o.v. de huidige situatie. Er zijn nauwelijks gevolgen voor burgers.

Afschrijvingsbeperking gebouwen in de IB

Voor ondernemers (en resultaatgenieters) in de IB wordt de afschrijvingsbeperking voor gebouwen in eigen gebruik aangescherpt. Net als in de huidige situatie moeten belastingplichtigen beoordelen in hoeverre afschrijving op een gebouw in eigen gebruik mogelijk is. Dat verandert niet, alleen de grens (de bodemwaarde) wijzigt. Daarnaast is de verwachting is dat de ondernemers die in aanraking komen met de afschrijvingsbeperking gebouwen een adviseur hebben of gebruik maken van een dienstverlener waardoor er geen verwachting is dat het doenvermogen niet toereikend is.

Aanpassing Energie-investeringsaftrek, milieu-investeringsaftrek en willekeurige afschrijving milieubedrijfsmiddelen

Verruiming herinvesteringsreserve bij het staken van een gedeelte van een onderneming ten gevolge van overheidsingrijpen

De verruiming van de herinvesteringsreserve betekent voor ondernemers in de IB dat toepassing van de herinvesteringsreserve over de ondernemingsgrens mogelijk wordt gemaakt in geval van een staking van een gedeelte van een onderneming als gevolg van overheidsingrijpen. De verwachting is dat de ondernemers die in aanraking komen met de herinvesteringsreserve en met deze maatregel een adviseur hebben of gebruik maken van een dienstverlener waardoor de verwachting is dat het doenvermogen van de belastingplichtigen toereikend is.

Verlaging MKB-winstvrijstelling

De voorgestelde wijziging van het percentage van de MKB-winstvrijstelling is een parameterwijziging in de Wet IB 2001. Deze wijziging heeft geen invloed op de doenlijkheid voor belastingplichtigen.

Wijzigingen IACK

De voorgestelde wijziging van de IACK doet geen aanvullend beroep op het doenvermogen van belastingplichtigen. Op basis van de huidige wet moeten belastingplichtigen nagaan of er in het kalenderjaar sprake is van een gezamenlijke inschrijving voor ten minste zes maanden. Op grond van de voorgestelde materiële toets moeten zij nagaan of het kind tot hun huishouden behoort of geacht wordt te behoren. Voor veruit de meeste belastingplichtigen zal het eenvoudig zijn om dit vast te stellen. Alleen voor gescheiden ouders met al dan niet een co-ouderschapsplan ligt dit anders, maar voor hen is de eis van 156 dagen al bestaande praktijk en is zelfs sprake van een vereenvoudiging en kleiner beroep op hun doenvermogen. Zij hoeven namelijk niet meer na te gaan of sprake is van een doorgaans repeterend ritme hetgeen in de huidige regeling wel moet.

Verruiming vrijstelling OV-abonnementen en voordeelurenkaarten

Door de voorgestelde wijziging van de fiscale behandeling van OV-kaarten wordt er een kleiner beroep gedaan op het doenvermogen van inhoudings- en belastingplichtigen, omdat een werkgever niet langer hoeft na te gaan of de vergoeding, dan wel waarde van de verstrekking, hoger is dan de daadwerkelijke kosten van zakelijk gebruik (waaronder woon-werkverkeer).

Afschaffen betalingskorting voorlopige aanslag IB

Het afschaffen van de betalingskorting bij voorlopige aanslagen IB doet geen aanvullend beroep op het doenvermogen van de belastingschuldige. Door het niet langer aanbieden van een betalingskorting vervalt voor belastingschuldigen weliswaar de financiële prikkel om de voorlopige aanslag IB in één keer te voldoen. Desondanks blijft het mogelijk om de voorlopige aanslag IB in één keer te voldoen.

Minimumkapitaalregel in de Vpb

De maatregel heeft geen gevolgen voor het doenvermogen van de burger, omdat niet de burgers, maar een beperkt aantal (groot)banken en verzekeraars de belastingplichtigen zijn. Deze belastingplichtigen worden als (grote) professionele partijen verondersteld over afdoende doenvermogen te beschikken om de maatregel uit te voeren.

Aanpassing samenloopvrijstelling bij aandelentransacties

Ondanks dat dit voorstel complexe wetgeving bevat is doenvermogen geen aandachtspunt omdat het voorstel met name (zeer)grote ondernemingen treft.

Algemeen btw-tarief op agrarische goederen en diensten

Voor het doenvermogen van de burger heeft deze maatregel op administratief vlak geen gevolgen omdat de maatregel van hen geen extra handeling vraagt. Het doenvermogen is daarom bij deze wijziging geen aandachtspunt.

Wijziging van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992

Het beëindigen van de teruggaaf van bpm voor geldtransportwagens doet geen beroep op het doenvermogen. Het voorkomt immers enkel dat houders van deze voertuigen nog in aanmerking kunnen komen voor een specifieke regeling. De verhoging van de vaste voet van de bpm vraagt evenmin om aanvullende inspanningen van burgers of bedrijven.

Wijziging van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994

Inkorten nieuwe eerste schijf gas in de energiebelasting

De verdere inkorting van de nieuwe eerste schijf gas doet als zodanig geen extra beroep op het doenvermogen van burgers en bedrijven als verbruikers van gas, noch op het doenvermogen van contracthouders van blokverwarming, en ook niet van energieleveranciers.

Nadere wetswijzigingen betreffende de nieuwe eerste schijf gas in de energiebelasting

Burgers en bedrijven als verbruikers van gas en elektriciteit

Burgers als verbruikers achter een blokverwarming

Teruggaveverzoeken blokverwarming van contracthouders

Toepassing blokverwarmingstarief door energieleveranciers in de verhouding met contracthouders

Burgers en bedrijven als afnemers van stadsverwarming

Leveranciers van stadsverwarming

Teruggaveverzoeken «blokelektriciteit» van contracthouders

Actualiseren duurzame warmtebronnen

Het actualiseren van de opsomming van duurzame warmtebronnen van de stadsverwarmingsregeling in de energiebelasting zal mogelijk een extra actie vergen voor wat betreft de administratie van leveranciers van stadsverwarming. De verhouding stadsverwarming die gebruikmaakt van duurzame warmtebronnen en stadsverwarming die gebruikmaakt van andere warmtebronnen zal namelijk wijzigen door de actualisatie. Deze gegevens zullen al grotendeels bekend zijn. De wijziging vergt zodoende geen verregaande nieuwe actie. Hierbij komt dat de leveranciers van stadsverwarming grote ondernemingen zijn waardoor doenlijkheid minder een zorgpunt is.

Wettelijke grondslag gegevensverstrekking in het kader van Europeesrechtelijke verplichtingen

Aangezien (grote) professionele partijen de belastingplichtigen en begunstigden zijn die gegevens moeten verstrekken en het geen burgers betreft, heeft de maatregel geen gevolgen voor de doenlijkheid. De belastingplichtige en begunstigde worden als (grote) professionele partijen verondersteld over afdoende doenvermogen te beschikken om de benodigde acties uit te voeren.

Accijnstarieven voor alcoholhoudende producten

Voor het doenvermogen van de burger heeft deze maatregel op administratief vlak geen gevolgen omdat de maatregel van hen geen extra handeling vraagt. De accijns is in de consumentenprijs verwerkt. Voor bedrijven betreft de maatregel een aanpassing van het accijnstarief. Het kabinet verwacht dat deze aanpassing relatief eenvoudig is voor het bedrijfsleven. Zodoende is deze maatregel doenlijk.

Verhoging accijns dieselvervangende stookolie

Voor de doenlijkheid voor burgers heeft deze maatregel geen gevolgen omdat de maatregel van hen geen extra handeling vraagt. De brandstofaccijns is in de consumentenprijs verwerkt. Voor bedrijven betreft de maatregel slechts een aanpassing van het accijnstarief. Ten opzichte van de huidige aangifte accijns zijn er geen wijzigingen en worden geen extra handelingen van bedrijven verlangd. De maatregel is daarom doenlijk.

Verhoging tabaksaccijns

Voor het doenvermogen van de burger en tabaksverkooppunten heeft deze maatregel op administratief vlak geen gevolgen, aangezien zij de producten inclusief accijns kopen en niet de belastingplichtige zijn. Van de burger en het tabaksverkooppunt wordt, naast het betalen van het aankoopbedrag, geen afzonderlijke handeling gevraagd. De accijnsverhoging zal ertoe leiden dat mensen die (blijven) roken uiteindelijk meer geld kwijt zijn. Daar staat tegenover dat bij mensen die minder gaan roken of helemaal stoppen met roken, het besteedbaar inkomen weer kan toenemen, respectievelijk toeneemt. Afhankelijk hiervan kan deze maatregel, vooral bij financieel kwetsbare groepen, leiden tot meer of juist minder financiële stress en kan daarmee ook hun doenvermogen negatief of juist positief beïnvloeden. Zulke tweede-orde effecten zijn echter lastig in te schatten en vallen buiten de focus van de doenvermogenscan. Voor tabaksfabrikanten of importeurs betreffen het tariefsaanpassingen. Aangezien dit veelal grote ondernemingen zijn, is de doenlijkheid van deze maatregelen geen punt van zorg.

Co-ouderschap toeslagen

Er is sprake van een vereenvoudiging en een kleiner beroep op het doenvermogen van co-ouders bij de voorgestelde maatregel voor het co-ouderschap bij de toeslagen. Zij hoeven namelijk niet meer na te gaan of sprake is van een doorgaans wekelijks repeterend ritme hetgeen in de huidige regeling wel moet. Deze vereenvoudiging geldt zowel voor nieuwe co-ouders als bestaande co-ouders die het verblijfsritme van hun kind aanpassen.

Loslaten koppeling rentepercentage Belastingrente voor Toeslagen

Dit voorstel stelt voor het rentepercentage voor Toeslagen niet meer te koppelen aan het percentage van de belastingrente voor de IB. Dit rentepercentage wordt door Toeslagen per beschikking vastgesteld en automatisch verwerkt in de systemen. Aangezien er geen actie wordt gevraagd van de toeslagontvanger heeft de voorgestelde wijziging geen gevolgen voor de doenlijkheid.

Invoeren hardheidsclausule in de Invorderingswet 1990

Het voorstel richt zich op de invordering bij belastingschuldigen die geconfronteerd kunnen worden met onvoorziene onbillijkheden van overwegende aard die zich kunnen voordoen bij de uitvoering van de IW 1990. Het kabinet beseft dat dit doenvermogen vraagt van de burger (het voeren van een administratie met bewijsstukken, het onder woorden kunnen brengen en beargumenteren dat de eigen situatie binnen het toepassingsbereik van de hardheidsclausule valt). De verwachting is echter dat er in een beperkt aantal zaken een beroep op de hardheidsclausule nodig zal zijn, mede gezien de bestaande beleidsmatige mogelijkheden die de ontvanger al kent en de diverse trajecten die zijn ingezet om meer maatwerk te verlenen in de uitvoering en de wet- en regelgeving die de dienstverlening aan de burger zal verbeteren.159 Dat neemt niet weg dat het nog steeds van belang kan zijn om de onvoorziene gevolgen op te lossen. Het kabinet meent dat het daarom aanvaardbaar is om een beroep te doen op het doenvermogen van burgers.

10. Gevolgen voor burgers en het bedrijfsleven

In onderstaande tabel worden de regeldrukkosten inschattingen van de afzonderlijke maatregelen beschreven. Hierbij wordt onderscheid gemaakt tussen maatregelen waarvan de regeldruk kosten conform het SKM zijn ingeschat en maatregelen waarvan dat niet het geval is omdat het bijvoorbeeld vooraf de inschatting is dat het om een gering aantal belastingplichtigen gaat of zeer weinig vergt van de belastingplichtige. Alle maatregelen uit dit wetsvoorstel zijn voorgelegd aan het ATR160. Het college van het ATR onderschrijft de gemaakte regeldruk inschatting en heeft geen nadere toevoegingen met betrekking tot de regeldrukkosten in dit wetsvoorstel. Met betrekking tot het vereenvoudigen van de vrijstelling met betrekking tot OV-abonnement in de loonheffing wordt door het college van het ATR het advies «indienen» meegegeven.

Tabel 18: Regeldrukkosten in miljoenen euro’s conform het Standaard Kosten Model (SKM)*.

Maatregel	2023	2024	2025	2026	Struc
Maatregelen met gekwantificeerde regeldrukkosten
Verruiming vrijstelling OV-abonnementen en voordeelurenkaarten		– 2,84	– 2,88	– 2,88	– 2,88
Aanpassing samenloopvrijstelling bij aandelentransacties		0,19	0,04	0,04	0,04
Wijzigingen IACK	0,00
Nadere wetswijzigingen betreffende de nieuwe eerste schijf in de energiebelasting1		2,2	1,6	1,6	1,6
Wettelijke grondslag maken t.b.v. uitwisselen van informatie door energieleveranciers		0,03	0,03	0,03	0,03
Totaal	0,00	– 2,60	– 2,81	– 2,81	– 2,81

Voor de afzonderlijke maatregelen staat hieronder een beknopte, kwalitatieve beschrijving van de administratieve lasten gevolgen voor burgers en bedrijven.

Verruiming vrijstelling OV-kaarten

Aanpassing samenloopvrijstelling bij aandelentransacties

Bij het invoeren van deze maatregel moeten bedrijven een aantal handelingen incidenteel verrichten. Ten eerste moeten ze kennis nemen van de nieuwe maatregel waarbij aangenomen dat dit een matige complexiteit met zich meebrengt. Daarnaast zullen de gehanteerde rekenmodellen aangepast moeten worden. Om te bepalen of een transactie door middel van vastgoedaandelen of door middel van «stenen» plaats zal vinden, gebruiken bedrijven modellen. Om deze aan te passen zullen gegevens nodig zijn, moeten berekeningen opnieuw uitgevoerd worden en moeten er controle taken uitgevoerd worden. Alle handelingen worden beoordeeld als matig met uitzondering van het uitvoeren van berekeningen, dit wordt ingeschat als complex. Naar verwachting zullen er 1.000 bedrijven zijn die de toepassing van een samenloopvrijstelling overwegen en vanwege de maatregel dus te maken krijgen met een toename in de regeldruk, hetgeen eenmalig circa 146.000 euro bedraagt.

Tot slot geldt er bij het overgangsrecht van de maatregel dat bedrijven zelf aan moeten geven als er een beroep gedaan wordt op het overgangsrecht. Het aantal projecten waarvoor dit van toepassing is zijn alle projecten die zijn gestart en een LOI is opgesteld. Rekening wordt gehouden met 0 tot 140 transacties zijn per jaar die onder de nieuwe wetgeving zullen vallen. Daarom zullen er in totaal tussen de 245 en 490 transacties onder het overgangsrecht vallen. Uitgaande van het gemiddelde, zullen in totaal de administratieve lasten voor projecten met overgangsrecht 49.000 euro bedragen.

Verder is bij gebruik van de samenloopvrijstelling dient er geen aangifte te worden gedaan. Na de aanpassing in de samenloopvrijstelling moet er bij iedere transactie een aangifte gedaan worden wat leidt tot een structurele toename in de administratieve lasten. De taxatie van panden/woningen en/of bedrijfsobjecten gebeurt overigens al bij verkoop waardoor er bij de aangifte geen extra handelingen nodig zijn. Uitgaande van de hierboven genoemde aantallen en circa 400 euro aan regeldrukkosten per aangifte geeft dit een totale toename in de regeldrukkosten van ongeveer 41.000 euro.

Wijzigingen IACK

Wettelijke grondslag gegevensverstrekking in het kader van Europeesrechtelijke verplichtingen

Het in voeren van de maatregel leidt structureel tot een niet noemenswaardige verhoging van de administratieve lasten voor belastingplichtige en begunstigde. De belastingplichtige zullen elk jaar de gegevens delen met RVO welke voorheen niet aangeleverd werden. Begunstigde die in een kalenderjaar meer steun ontvangen dan het drempelbedrag zullen verder als RVO niet kan vaststellen of de begunstigde een kmo is, gegevens dienen te verstrekken waaruit blijkt of de begunstigde een kmo is. Dit leidt tot administratieve lasten voor de begunstigde in een dergelijk geval. De administratieve lasten van de belastingplichtige en begunstigde tezamen nemen hierdoor structurele toe met circa € 26.000. Dit komt enerzijds doordat de handelingen beperkte kosten met zich mee brengen (circa € 25 per begunstigde) en anderzijds doordat de kring van begunstigde relatief beperkt is (circa € 1.000 begunstigden).

Inkorten nieuwe eerste schijf gas in de energiebelasting

De verdere inkorting van de nieuwe eerste schijf gas brengt als zodanig geen extra administratieve lasten met zicht voor burgers en bedrijven als verbruikers van gas, noch voor contracthouders van blokverwarming, en ook niet voor energieleveranciers.

Nadere wetswijzigingen betreffende de nieuwe eerste schijf gas in de energiebelasting

Het concept wetsvoorstel dat aan het ATR is voorgelegd bevatte een verlaging van het tarief van de nieuwe eerste schijf gas, teneinde concreet in beeld te brengen wat een dergelijke verlaging met zich zou brengen. Het ATR adviseert om het wetsvoorstel niet in te dienen (dictum 4).

Het ATR adviseert om de gevolgen voor de regeldruk aan te vullen met de gevolgen voor leveranciers van stadsverwarming en verbruikers zonder eigen aansluiting. De gevolgen voor leveranciers van stadsverwarming zijn aan de memorie van toelichting toegevoegd. De gevolgen voor verbruikers zonder eigen aansluiting waren reeds opgenomen in de toelichting. De totale regeldrukkosten worden weergegeven in tabel 20.

Tabel 19: Overzicht regeldrukkosten nieuwe eerste schijf gas

Bron regeldrukkosten	2024	2025	2026	Struc.
Energieleveranciers ongeacht gelijke of gedifferentieerde tarieven eerste en tweede schijven gas	0,6	0	0	0
Contracthouders blokverwarming indien tarief eerste schijf lager dan tarief tweede schijf gas	1,6	1,6	1,6	1,6
Totaal	2,2	1,6	1,6	1,6

Burgers en bedrijven als verbruikers van gas en elektriciteit

Een verlaging van het tarief van de nieuwe eerste schijf ten opzichte van het tarief van de nieuwe tweede schijf gas zou geen directe gevolgen hebben voor de administratieve lasten voor burgers en bedrijven als verbruikers, omdat de energieleveranciers de tarieven verwerken in hun systemen en facturen voor verbruikers.

Contracthouders van blokverwarming

Energieleveranciers ten aanzien van de nieuwe eerste schijven gas en elektriciteit (exclusief blokverwarming)

Energieleveranciers ten aanzien van het blokverwarmingstarief

Energieleveranciers zijn verplicht om in alle gevallen van blokverwarming het blokverwarmingstarief toe te passen. Omdat het blokverwarmingstarief op dit moment gelijk is aan het tarief van de eerste schijf en het verbruik bij blokverwarming in veel gevallen niet meer is dan 170.000 m³, zijn in de praktijk niet alle blokverwarmingen bij energieleveranciers in beeld en passen zij het blokverwarmingstarief niet bij alle blokverwarmingen toe. Vanwege de huidige schijven- en tariefsystematiek heeft dat geen impact op de hoogte van de energiebelasting in gevallen van verbruik tot 170.000 m³. Met de introductie van de nieuwe eerste schijf, het gelijkstellen van het blokverwarmingstarief aan het tarief van de nieuwe tweede schijf en wanneer het tarief van de nieuwe eerste schijf zou worden verlaagd ten opzichte van het tarief van de nieuwe tweede schijf, zou het niet-toepassen van het blokverwarmingstarief ook impact hebben op de hoogte van de energiebelasting in situaties waarin het verbruik de 170.000 m³ niet overstijgt. De energieleverancier zou dan te weinig energiebelasting heffen bij de contracthouder en afdragen aan de Belastingdienst. Over de eerste 1.000 m³ wordt dan immers het lagere tarief van de nieuwe eerste schijf geheven in plaats van het hogere blokverwarmingstarief. De reikwijdte van de regeling inzake het blokverwarmingstarief wordt in geval het tarief van de nieuwe eerste schijf lager wordt dan het tarief van de nieuwe tweede schijf beperkt tot situaties waarin het verbruik meer is dan 170.000 m³, teneinde te voorkomen dat (i) energieleveranciers in alle – naar schatting – 40.000 blokverwarmingssituaties het blokverwarmingstarief moeten toepassen, (ii) 40.000 contracthouders hiermee te maken krijgen en (iii) energieleveranciers alsmede contracthouders het risico op naheffing van energiebelasting lopen als het blokverwarmingstarief niet wordt toegepast. Dit brengt ten opzichte van de huidige wettelijke regeling in theorie een substantiële vermindering van de administratieve lasten voor energieleveranciers met zich. In de praktijk zal die vermindering beperkt zijn, omdat het blokverwarmingstarief in verreweg de meeste gevallen met verbruik onder de 170.000 m³ naar verwachting al niet wordt toegepast omdat in die gevallen niet bekend is dat sprake is van blokverwarming. In het licht van het voorgaande is de verwachting dat deze wijziging geen extra kosten met zich brengt voor energieleveranciers.

Energieleveranciers ten aanzien van de energiebelasting op gas voor woonhuizen op de aansluiting van een glastuinbouwbedrijf

Burgers en bedrijven als afnemers van stadsverwarming

De wijziging heeft geen directe gevolgen voor de administratieve lasten voor burgers en bedrijven als afnemers van stadsverwarming omdat het leveranciers van stadsverwarming niet is toegestaan meer te rekenen aan afnemers dan het maximumtarief voor warmte waarin een component voor energiebelasting is opgenomen. Afnemers hoeven hiervoor zelf geen handelingen te verrichten.

Leveranciers van stadsverwarming

Zoals hiervoor is toegelicht, mogen leveranciers van stadsverwarming niet meer rekenen aan afnemers dan het maximumtarief voor warmte. In dit maximumtarief is een component voor energiebelasting opgenomen. Voorliggende wetswijziging brengt geen nieuwe administratieve lasten voor leveranciers van stadsverwarming met zich. Leveranciers die warmte leveren aan individuele verbruikers werken in 2023 vanwege het tijdelijke prijsplafond met twee maximumtarieven. In die situaties is deze werkwijze ook van toepassing als het tarief van de nieuwe eerste schijf gas lager wordt dan het tarief van de nieuwe tweede schijf gas. Bij collectieve warmtelevering werken leveranciers in 2023 met één maximumtarief als het centrale aansluitingen betreft met een vermogen boven 100 kW, en met twee tarieven als het gaat om aansluitingen onder 100 kW. Zoals hiervoor is toegelicht, past de ACM in geval het tarief van de nieuwe eerste schijf gas lager wordt dan het tarief van de nieuwe tweede schijf gas voor centrale aansluitingen één tarief toe.

Contracthouders van blokelektriciteit

Zoals toegelicht in paragraaf 9 wordt het indienen van een teruggaveverzoek bij blokelektriciteit niet ingewikkelder en neemt het aantal teruggaveverzoeken niet toe als het tarief van de nieuwe eerste schijf elektriciteit lager zou worden dan het tarief van de nieuwe tweede schijf elektriciteit (zie onder «Teruggaveverzoeken «blokelektriciteit» van contracthouders»). De administratieve lasten van contracthouders die gemoeid zijn met het indienen van teruggaveverzoeken blokelektriciteit blijven gelijk omdat zij in de huidige situatie jaarlijks al een teruggaveverzoek indienen en er geen aanvullende informatie van hen wordt gevraagd.

Verhoging accijns dieselvervangende stookolie

Overige maatregelen

Met betrekking tot de overige maatregelen zoals benoemt in tabel 21 zijn geen noemenswaardige regeldruk gevolgen voorzien, vanwege het feit dat:

• – Het verwaarloosbare wijziging qua handelingen tot gevolg heeft. Hierbij kan onder andere gedacht worden aan een bedrag dat nu elders in de aangifte vullen zoals bij aandelen VvE scharen onder spaargeld, bijvoorbeeld het loslaten van de koppeling rentepercentage Belastingrente voor toeslagen, het verduidelijken van de berekening van het effectief tarief onder de overbruggingswet, of bij het beëindigen van de bijzondere regelingen in de motorrijtuigenbelasting164;

• – Een zeer beperkte kring van belastingplichtige raakt zoals bij onder andere de verruiming HIR inzake overheidsingrijpen, het beëindigen van de teruggaaf voor geldtransportwagens165, het invoeren van een hardheidsclausule in de Invorderingswet, of de minimumkapitaalregel aanpassing. Bij deze laatste betreft het bovendien partijen die reeds zicht hebben op de eigen financieringsstromen in het kader van bestaande wet- en regelgeving.

• – Het een parameter aanpassing betreft waardoor dit automatisch in aangiftes wordt verwerkt. Hierbij kan bijvoorbeeld gedacht worden aan het aanpassen het percentage heffingskorting groene beleggingen.

Tabel 20: Overzicht maatregels zonder voorziene regeldrukeffecten

Maatregel
Verfijningen overbruggingswet box 3
Afschrijvingsbeperking gebouwen in de inkomstenbelasting
Energie-investeringsaftrek, milieu-investeringsaftrek en willekeurige afschrijving milieubedrijfsmiddelen
Verruiming herinvesteringsreserve bij het staken van een gedeelte van een onderneming ten gevolge van overheidsingrijpen
Vrijstelling in box 3 en heffingskorting groene beleggingen
Afschaffen betalingskorting voorlopige aanslag IB
Minimumkapitaalregel in de Vpb
Algemeen btw-tarief op agrarische goederen en diensten
Wijziging van de Wet op de belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992
Wijziging van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994
Accijnstarieven voor alcoholhoudende producten
Co-ouderschap toeslagen
Verlenging horizonbepaling overtredersbegrip
Loslaten koppeling rentepercentage Belastingrente voor Toeslagen
Invoeren hardheidsclausule in de Invorderingswet 1990

De aanvullende maatregelen uit de augustusbesluitvorming betreffen een wijziging ten opzichte van het eerder ter advisering bij het ATR ingediende pakket Belastingplan. Deze zijn voor een aanvullende zienswijze aangeboden aan het ATR. Ook hier onderschrijft de ATR de gemaakte regeldruk inschatting.

11. Uitvoeringsgevolgen Belastingdienst, Douane en Toeslagen

Uitvoeringsgevolgen en toetsen

De maatregelen van dit wetsvoorstel zijn door de Belastingdienst beoordeeld met de Uitvoeringstoets. Voor alle maatregelen geldt dat de Belastingdienst die uitvoerbaar acht per de voorgestelde data van inwerkingtreding. Voor toetsen met gele en rode vlaggen geldt dat de Belastingdienst heeft aangegeven dat het voorstel op de weergegeven aspecten risico’s met zich meebrengt of er negatieve gevolgen zijn voor de handhaafbaarheid of fraudebestendigheid. Een gele of rode vlag betekent niet per se dat een maatregel onuitvoerbaar is. Een maatregel kan nog steeds uitvoerbaar zijn, waarbij dan wel geaccepteerd moet worden dat op bijvoorbeeld handhaafbaarheid wordt ingeboet. Het kabinet acht de prioritering van de maatregelen in het Belastingplan 2024 gerechtvaardigd vanwege de terechte verwachting van de samenleving dat het kabinet met urgentie een aantal belangrijke maatschappelijke problemen aanpakt. Als gevolg daarvan moet een aantal fiscale maatregelen dit jaar vastgelegd en volgend jaar uitgevoerd worden. Om de inpasbaarheid in het portofolio te waarborgen en stapeling te voorkomen, zullen andere meer technische maatregelen opgenomen worden in de Fiscale verzamelwet 2025. Hiermee wordt de druk op de uitvoering geprobeerd te verminderen. Desalniettemin vergen de voorgenomen maatregelen een flinke inspanning van de Belastingdienst, Toeslagen en Douane.

De gevolgen voor de uitvoering op individueel niveau zijn beschreven in de uitvoeringstoetsen die als bijlage bij het Belastingplan 2023 zijn bijgevoegd. Daarnaast wordt in de algemene toelichting op de individuele maatregelen in het onderhavige verzamelwetsvoorstel ingegaan op de uitvoeringsgevolgen.

Uitvoeringskosten

De maatregelen uit dit wetsvoorstel die leiden tot uitvoeringskosten bij de Belastingdienst, Douane en Toeslagen zijn opgenomen in de onderstaande tabel. De uitvoeringskosten worden gedekt op begroting hoofdstuk IX (Financiën). Uitgangspunt is dat de uitvoeringskosten worden gedekt vanuit de begroting IXB Financiën, artikel 1 of 10170, en vervolgens overgeheveld naar de uitvoeringsorganisaties.

Tabel 21: Overzicht uitvoeringskosten van het Belastingplan 2024 (bedragen x € 1.000) (uitgavenkant van de Rijksbegroting)

Pakket Belastingplan 2024	2023	2024	2025	2026	2027	2028
Belastingplan 2024	310	2.200	3.730	4.100	3.550	3.440
Wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2024	0	0	0	0	0	0
Wetsvoorstel Fiscale klimaatmaatregelen glastuinbouw en elektriciteit en industrie	0	850	0	0	360	270
Wetsvoorstel Belastingplan BES eilanden 2024	380	90	90	90	90	90
Wetsvoorstel Wet aanpassing fonds voor gemene rekening en vrijgestelde beleggingsinstelling	50	590	820	580	490	490
Wetsvoorstel Wet aanpassing fiscale beleggingsinstelling	0	490	380	560	490	490
Wetsvoorstel Fiscaal kwalificatiebeleid rechtsvormen	420	5.260	3.470	2.640	2.180	1.800
Wetsvoorstel Wet compensatie selectie aan de poort	1.560	8.920	0	0	0	0
Wetsvoorstel Wet herwaardering proceskostenvergoedingen WOZ en bpm	0	0	0	0	0	0
Wetsvoorstel Wet aanpassing fiscale bedrijfsopvolgingsfaciliteiten 2024	210	1.310	980	900	1.180	990
Wetsvoorstel Wet tijdelijke regeling herzien aangifte inkomstenbelasting	0	0	0	0	0	0

Tabel 22: Uitvoeringskosten van het wetsvoorstel Belastingplan 2024 (per maatregel)(bedragen x € 1.000) (uitgavenkant van de Rijksbegroting)

Maatregel	2023	2024	2025	2026	2027	2028
Verfijningen box 3	0	0	0	0	0	0
Energie-investeringsaftrek, milieu-investeringsaftrek en willekeurige afschrijving milieubedrijfsmiddelen	0	0	0	0	0	0
Verruiming herinvesteringsreserve bij het staken van een gedeelte van een onderneming ten gevolge van overheidsingrijpen	0	0	0	0	0	0
Wijzigingen IACK	0	50	0	0	0	0
Vrijstelling in box 3 en heffingskorting groene beleggingen	0	0	0	0	0	0
Verruiming vrijstelling OV-abonnementen en voordeelurenkaarten	0	0	0	0	0	0
Afschaffen betalingskorting voorlopige aanslag IB/Zvw	110	0	0	0	0	0
Minimumkapitaalregel in de Vpb	140	260	260	260	260	260
Aanpassing samenloopvrijstelling bij aandelentransacties	20	1.330	2.860	2.860	2.860	2.860
Wijziging van de Wet op de belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992	0	0	0	0	0	0
Wijziging van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994	0	0	70	440	– 40	– 40
Nadere wetswijzigingen betreffende de nieuwe eerste schijf gas in de energiebelasting	40	310	0	0	0	0
Actualiseren duurzame warmtebronnen	0	0	0	0	0	0
Wettelijke grondslag uitwisselen informatie energieleveranciers	0	0	0	0	0	0
Co-ouderschap toeslagen	0	0	0	0	0	0
Verlenging horizonbepaling overtredersbegrip	0	0	0	0	0	0
Loslaten koppeling rentepercentage Belastingrente voor Toeslagen	0	0	0	0	0	0
Invoeren hardheidsclausule in de Invorderingswet 1990	0	220	220	220	220	220
Aanscherpen afschrijvingsbeperking gebouwen in de IB	0	0	0	0	0	– 110
Inkomensbeleid 2024	0	0	0	0	0	0
Verhogen vaste voet BPM	0	30	320	320	250	250
Totaal	310	2.200	3.730	4.100	3.550	3.440

12. Advies en consultatie

Gezien de spoedbehandeling van het Belastingplan is het wetsvoorstel in zijn geheel niet ter internetconsultatie aangeboden. Er zijn wetswijzigingen in het wetsvoorstel welke individueel wel voor internetconsultatie zijn uitgezet. Wanneer dit is gebeurt, wordt dat hieronder toegelicht.

Over het pakket Belastingplan 2024 is advies gevraagd aan de Raad voor de Rechtspraak. De Raad heeft aangegeven dat in algemene zin het volgende kan worden opgemerkt171. Een aantal voorgestelde wetswijzigingen zal naar verwachting leiden tot een (beperkte) mutatie van de werklast voor de gerechten. Deze zal naar de inschatting van de Raad op basis van de ter beschikking gestelde stukken niet substantieel zijn, noch in toe- noch in afnemende zin. Wel heeft de Raad bij een aantal onderwerpen aangegeven mogelijk nog met een aanvullende inschatting van de werklast te komen.

Verruiming vrijstelling OV-abonnementen en voordeelurenkaarten

Uit gesprekken met vertegenwoordigers van werkgevers- en werknemersorganisaties en de OV-sector blijkt dat de huidige regeling voor OV-kaarten in de praktijk als complex wordt ervaren, mede omdat er twee verschillende vrijstellingen gelden voor dergelijke OV-kaarten. Onduidelijkheid over de vraag of en zo ja welke van beide vrijstellingen van toepassing is, zou inhoudingsplichtigen ervan kunnen weerhouden om überhaupt een OV-kaart aan te bieden.

Aanpassing samenloopvrijstelling bij aandelentransacties

Via internet heeft een consultatie plaatsgevonden van het conceptwetsvoorstel met concepttoelichting. Deze internetconsultatie liep van 27 februari 2023 tot en met 27 maart 2023. Op de internetconsultatie zijn 29 reacties ontvangen. De reacties zijn overwegend negatief, waarbij op hoofdlijnen drie motieven worden aangedragen:

• 1. Het wetsvoorstel bevat op twee punten een hogere effectieve heffing ten opzichte van een rechtstreekse levering van onroerende zaken, zowel bij (1) nieuwe onroerende zaken bestemd voor btw-belast gebruik als bij (2) nieuwe onroerende zaken bestemd voor btw-vrijgesteld gebruik (met name woningen, zorg, banken).

• 2. Het wetsvoorstel bevat geen overgangsrecht terwijl dit noodzakelijk is voor al gestarte of geplande projecten.

• 3. Het wetsvoorstel zet een rem op nieuwbouw van met name huurwoningen.

Deze reacties hebben ertoe geleid dat het wetsvoorstel op deze punten zodanig ingrijpend is aangepast, dat de gesignaleerde hogere effectieve heffing zo goed en gericht mogelijk is weggenomen en dat is voorzien in een overgangsregeling. Met deze wijzigingen wordt het onbedoelde negatieve effect op de nieuwbouw van met name huurwoningen zoveel mogelijk verzacht door de maatregel zo gericht mogelijk toe te spitsen op de te bestrijden structuur.

Nadere wetswijzigingen betreffende de nieuwe eerste schijf gas in de energiebelasting

Wettelijke grondslag gegevensverstrekking in het kader van Europeesrechtelijke verplichtingen

II. ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTING

Artikel I

Artikel I, onderdelen A en B, artikel II, onderdeel A, artikelen III tot en met VI, artikel VII, onderdelen B en C, artikelen VIII tot en met XII en artikel XXXII, onderdeel A, en artikel XXXIV (artikelen 2.10 en 2.10a van de Wet inkomstenbelasting 2001, artikelen 20a en 20b van de Wet op de loonbelasting 1964 en artikelen II, onderdeel A, III, onderdeel B, VI, X, onderdeel B, XI, onderdeel A, XII en LIII van het Belastingplan 2023)

Met de in de artikelen I, onderdelen A en B, II, onderdeel A, III tot en met VI, artikel VII onderdelen B en C, en VIII tot en met XII voorgestelde wijzigingen worden de tarieftabellen van de artikelen 2.10, eerste lid, en 2.10a, eerste lid, Wet IB 2001 en van de artikelen 20a, eerste lid, en 20b, eerste lid, Wet LB 1964 voor de jaren 2024 tot en met 2029 conform het coalitieakkoord en de augustusbesluitvorming aangepast. Deze voorgestelde wijzigingen zijn nader toegelicht in het algemeen deel van deze memorie. Bij de per 1 januari 2024 voorgestelde bedragen is reeds rekening gehouden met de inflatiecorrectie die anders op grond van artikel 10.1 Wet IB 2001, per 1 januari 2024 zou worden toegepast. Met artikel XXXII, onderdeel A, wordt geregeld dat de artikelen II, onderdeel A, III, onderdeel B, VI, X, onderdeel B, XI, onderdeel A, XII en LIII van het Belastingplan 2023, die dezelfde tarieftabellen wijzigen, vervallen. De beleidsmatige aanpassingen in genoemde artikelen van het Belastingplan 2023 zijn overgenomen in de hiervoor genoemde artikelen van onderhavig wetsvoorstel. Met artikel XXXIV wordt geregeld dat na het aanbrengen van de voorgestelde beleidsmatige wijzigingen per 1 januari 2025 tot en met 2029 ook de bedragen in de derde kolom van die tarieftabellen overeenkomstig worden gewijzigd. Dat laatste vindt plaats via de zogenoemde bijstellingsregeling.

Artikel I, onderdeel C en artikel XXXII, onderdeel B (artikel 2.13 van de Wet inkomstenbelasting 2001 en de artikelen II en III van het Belastingplan 2023)

Artikel I, onderdeel D (artikel 2.17 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Met de voorgestelde wijziging van artikel 2.17, tweede lid, Wet IB 2001 wordt een redactionele omissie hersteld. De huidige tekst van dit lid verwijst naar de gezamenlijke rendementsgrondslag, bedoeld in artikel 5.2, tweede lid, Wet IB 2001. Ingevolge artikel I, onderdeel C, van de Overbruggingswet box 3 is artikel 5.2, tweede lid, Wet IB 2001 echter met ingang van 1 januari 2023 vernummerd tot artikel 5.2, vijfde lid, Wet IB 2001. Daarbij is per abuis de verwijzing in artikel 2.17, tweede lid, Wet IB 2001 niet overeenkomstig gewijzigd. Met de voorgestelde wijziging wordt deze verwijzing alsnog met terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2023 aangepast.

Artikel I, onderdeel E, F, Q, en R (artikelen 3.15, 3.17, 6.17 en 6.36 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

In het Belastingplan 2023 is voorzien in een verhoging van het maximaal gericht vrijgestelde bedrag voor reiskostenvergoedingen. Per 1 januari 2023 is het maximum verhoogd naar € 0,21 per zakelijk kilometer (inclusief woon-werkverkeer) en per 2024 zou dit maximum op grond van het Belastingplan 2023 € 0,22 per zakelijke kilometer (inclusief woon-werkverkeer) gaan bedragen. In plaats daarvan wordt thans voorgesteld om per 1 januari 2024 de huidige gerichte vrijstelling voor reiskostenvergoedingen van maximaal € 0,21 per kilometer in de loonbelasting te verhogen tot € 0,23 per kilometer. Dit wordt in artikel VII, onderdelen F en G uitgewerkt. In samenhang met dit voorstel worden de in artikel I opgenomen aanpassingen van aftrekbare bedragen in de inkomstenbelasting voorgesteld. De in artikel I, onderdelen E en F, opgenomen wijzigingen in de artikelen 3.15, zesde lid en 3.17, eerste lid, onderdeel b Wet IB 2001 brengen met zich mee dat per 1 januari 2024 de aftrekbare kosten en lasten die verband houden met een tot het privévermogen van de ondernemer of resultaatgenieter behorend of door hem in privé gehuurd vervoermiddel eveneens worden beperkt tot € 0,23 per kilometer. De in artikel I, onderdelen Q en R, opgenomen wijzigingen in de artikelen 6.17, zesde lid, onderdeel a, en 6.36, tweede lid, Wet IB 2001 hebben tot gevolg dat per 1 januari 2024 het thans in die bepalingen opgenomen forfaitaire bedrag van € 0,21 per kilometer wordt verhoogd tot € 0,23 per kilometer. Het betreft in artikel 6.17, zesde lid, onderdeel a, Wet IB 2001 de kosten voor ziekenbezoek per auto (anders dan per taxi) en in artikel 6.36, tweede lid, Wet IB 2001 de giftenaftrek van de als vrijwilliger daadwerkelijk gemaakte kosten voor vervoer per auto (anders dan per taxi) en ter zake waarvan de vrijwilliger afziet van een vergoeding of waarvoor geen vergoedingsregeling is getroffen. Voor alle duidelijkheid wordt opgemerkt dat voor de weekenduitgaven voor gehandicapten de verhoging tot € 0,23 per kilometer per 1 januari 2024 wordt gerealiseerd door aanpassing van artikel 40, URIB 2001 op grond van artikel 6.26, Wet IB 2001. Voorgesteld wordt om de maatregel in werking te laten treden per 1 januari 2024. Omdat de bovengenoemde wijzigingen in de plaats komen van de op dit punt in het Belastingplan 2023 opgenomen wijzigingsopdrachten, dienen de laatstgenoemde wijzigingsopdrachten te vervallen. Omdat het laten vervallen van de genoemde wijzigingsopdrachten uit het Belastingplan 2023 dient plaats te vinden voordat die wijzigingsopdrachten worden toegepast, is de beoogde volgorde in de inwerkingtredingsbepaling van het onderhavige wetsvoorstel opgenomen.

Artikel I, onderdeel G (artikel 3.23 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

In verband met het voorgestelde artikel 3.54aa Wet IB 2001, op grond waarvan de toepassing van de herinvesteringsreserve wordt verruimd voor de situatie van een staking van een gedeelte van een onderneming als gevolg van overheidsingrijpen, wordt de verwijzing in artikel 3.23, tweede lid, onderdeel a, Wet IB 2001 aangevuld met een verwijzing naar artikel 3.54aa Wet IB 2001.

Artikel I, onderdeel H (artikel 3.30a van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Artikel I, onderdeel I (artikel 3.34a van de Wet inkomstenbelasting 2001)

In verband met het voorgestelde artikel 3.54aa Wet IB 2001, op grond waarvan de toepassing van de herinvesteringsreserve wordt verruimd voor de situatie van een staking van een gedeelte van een onderneming als gevolg van overheidsingrijpen, wordt de verwijzing in artikel 3.34a Wet IB 2001 aangevuld met een verwijzing naar artikel 3.54aa Wet IB 2001.

Artikel I, onderdeel J (artikel 3.42 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Met de voorgestelde wijziging in artikel 3.42, derde lid, Wet IB 2001 wordt geregeld dat het in dat lid vermelde aftrekpercentage per 1 januari 2024 wordt verlaagd van 45,5 procent tot 40 procent.

Artikel I, onderdeel K (artikel 3.53 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Ten gevolge van de voorgestelde invoering van artikel 3.54aa Wet IB 2001, waarbij de toepassing van de herinvesteringsreserve wordt verruimd voor de situatie van een staking van een gedeelte van een onderneming als gevolg van overheidsingrijpen, wordt artikel 3.53, eerste lid, Wet IB 2001 aangevuld met een verwijzing naar artikel 3.54aa Wet IB 2001.

Artikel I, onderdeel L (artikel 3.54aa van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Ingevolge het voorgestelde artikel 3.54aa, derde lid, Wet IB 2001 is artikel 3.54 Wet IB 2001 van overeenkomstige toepassing bij de toepassing van genoemd artikel 3.54aa. Dit betekent onder andere dat in voorkomende gevallen ook moet worden getoetst of aan de boekwaarde-eis van artikel 3.54, tweede lid, Wet IB 2001 is voldaan. Bij de «eenzelfde economische functie»-eis geldt de versoepeling in geval van overheidsingrijpen (artikel 3.54, negende en tiende lid, Wet IB 2001). Ook de invulling van het in het voorgestelde artikel 3.54aa, tweede lid, Wet IB 2001 opgenomen begrip «tijdige» vindt plaats op basis van de overeenkomstige toepassing van artikel 3.54 Wet IB 2001.

Artikel I, onderdeel M (artikel 3.79a van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Met de voorgestelde wijziging van artikel 3.79a Wet IB 2001 wordt geregeld dat het percentage van de MKB-winstvrijstelling per 1 januari 2024 wordt verlaagd van 14% naar 12,7%. De MKB-winstvrijstelling is een aftrekpost ter hoogte van een percentage van de behaalde winst uit onderneming, na vermindering van die winst met de ondernemersaftrek (onder meer bestaande uit de zelfstandigenaftrek).

Artikel I, onderdeel N (artikel 4.13 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Artikel I, onderdeel O (artikel 5.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Artikel I, onderdeel P (artikel 5.4a van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Zoals in het algemeen deel van deze memorie is toegelicht, wordt voorgesteld om met terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2023 onderlinge vorderingen en schulden tussen fiscale partners en tussen ouders en minderjarige kinderen te defiscaliseren. Hiertoe regelt het voorgestelde artikel 5.4a, eerste lid, Wet IB 2001 dat vorderingen op de partner van de belastingplichtige geen bezittingen zijn die onder de vermogensrendementsheffing van box 3 vallen, indien de corresponderende schulden van die partner zonder het voorgestelde artikel 5.4a, derde lid, Wet IB 2001 eveneens in box 3 zouden vallen. Het voorgestelde artikel 5.4a, tweede lid, Wet IB 2001 regelt dat vorderingen van een minderjarig kind op een ouder geen bezittingen zijn die onder de vermogensrendementsheffing van box 3 vallen, indien de corresponderende schulden van de ouder zonder het voorgestelde artikel 5.4a, derde lid, Wet IB 2001 eveneens in box 3 zouden vallen. Daarbij is een vereiste dat de rendementsgrondslag van het kind ingevolge artikel 2.15 Wet IB 2001 aan de ouder wordt toegerekend. Het voorgestelde artikel 5.4a, derde lid, Wet IB 2001 regelt dat de corresponderende schuld van de ouder geen schuld is die onder box 3 valt.

Artikel I, onderdeel S, artikel VII, onderdeel D, en artikel XXXVI (artikel 8.11 van de Wet inkomstenbelasting 2001 en artikel 22a van de Wet op de loonbelasting 1964)

Met de voorgestelde wijziging van artikel 8.11 Wet IB 2001 en artikel 22a Wet LB 1964 wordt bewerkstelligd dat het maximumbedrag van de arbeidskorting in het tweede opbouwtraject, wordt verhoogd met € 115. Deze wijziging is nader toegelicht in het algemeen deel van deze memorie.

Artikel I, onderdeel T (artikel 8.14a van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Artikel I, onderdeel U (artikel 9.5 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Artikel 9.5, vijfde lid, Wet IB 2001 verwijst naar de betalingskorting in de IW 1990. Het voorgestelde vervallen van artikel 27a IW 1990 regelt dat de betalingskorting wordt afgeschaft. Voorgesteld wordt om artikel 9.5, vijfde lid, Wet IB 2001 hiermee in overeenstemming te brengen. Omdat na het voorgestelde vervallen van artikel 27a IW 1990 geen beschikking inzake de betalingskorting meer wordt vastgesteld, is een mogelijkheid tot herziening van die beschikking niet meer nodig. Voorgesteld wordt om artikel 9.5, vijfde lid, Wet IB 2001 zoals dat deze luidde op 31 december 2023 nog wel van toepassing te laten zijn op voorlopige aanslagen en voorlopige conserverende aanslagen IB die betrekking hebben op belastingschulden over een tijdvak dat vóór 1 januari 2024 is aangevangen. Hiervoor is een overgangsbepaling opgenomen (zie artikel XVIII).

Artikel I, onderdeel V (artikel 10b.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Met de voorgestelde wijziging van artikel 10b.1 Wet IB 2001 wordt de daarin opgenomen horizonbepaling voor de Vamil (artikel 3.31 Wet IB 2001), de EIA (artikel 3.42 Wet IB 2001) en de MIA (artikel 3.42a Wet IB 2001) aangepast. Met deze wijziging van de horizonbepaling wordt bewerkstelligd dat vóór 1 januari 2029 besloten moet worden de regeling ook na 31 december 2028 tijdelijk of structureel te continueren en anders (automatisch) per 1 januari 2029 te beëindigen.

Artikel II

Artikel II, onderdeel B (artikel 8.14a van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Artikel VII

Artikel VII, onderdeel A (artikel 13 van de Wet op de loonbelasting 1964)

Op grond van artikel 13, eerste lid, Wet LB 1964 wordt niet in geld genoten loon in aanmerking genomen naar de waarde die daaraan in het economische verkeer kan worden toegekend, met dien verstande dat ingeval door een derde, niet zijnde een met de inhoudingsplichtige verbonden vennootschap, ter zake van het niet in geld genoten loon een bedrag aan de inhoudingsplichtige in rekening wordt gebracht, het door de derde in rekening gebrachte bedrag (de factuurwaarde) in aanmerking wordt genomen. Op grond van artikel 13, tweede lid, Wet LB 1964 wordt met betrekking tot branche-eigen producten van het bedrijf van de inhoudingsplichtige dan wel van het bedrijf van een met de inhoudingsplichtige verbonden vennootschap, steeds de waarde die daaraan in het economische verkeer kan worden toegekend in aanmerking genomen. Artikel 13, derde lid, Wet LB 1964 bevat voor een aantal loonbestanddelen een bepaling die regelt dat bij ministeriële regeling regels kunnen worden gesteld op grond waarvan de waarde van bepaalde niet in geld genoten loonbestanddelen op een lager bedrag kan worden gesteld dan de ingevolge artikel 13, eerste en tweede lid, Wet LB 1964 in aanmerking te nemen waarde. In artikel 3.9 URLB 2011 is in dat kader voor OV-abonnementen en voordeelurenkaarten (hierna gezamenlijk aangeduid als: OV-kaarten) geregeld dat een ter beschikking gestelde OV-kaart op nihil wordt gewaardeerd als aannemelijk is dat de OV-kaart mede dient voor zakelijke reizen (waaronder woon-werk verkeer). Voorgesteld wordt in artikel 31a, tweede lid, onderdeel a, onder 2°, Wet LB 1964 te regelen dat een werkgever zowel bij het vergoeden, het verstrekken en het ter beschikking stellen van een OV-kaart een gerichte vrijstelling kan toepassen over de aanschafkosten mits aannemelijk is dat de OV-kaart mede (in welke mate dan ook) zakelijk wordt gebruikt (waaronder gebruik voor woon-werkverkeer). Voorgesteld wordt om in dat kader artikel 13, derde lid, onderdeel b, Wet LB 1964 te laten vervallen. De voorgestelde wijziging heeft als gevolg dat de waarde van een ter beschikking gestelde OV-kaart voortaan op grond van artikel 13, eerste lid, Wet LB 1964 wordt bepaald (factuurwaarde, dan wel waarde in het economische verkeer). Als sprake is van een branche-eigen product van het bedrijf van de inhoudingsplichtige wordt de waarde van een OV-kaart op grond van artikel 13, tweede lid, Wet LB 1964 bepaald (waarde in het economische verkeer). Deze waarde wordt verminderd met een eventuele eigen bijdrage van de werknemer op grond van artikel 13, zesde lid, Wet LB 1964, met dien verstande dat de verminderde waarde ten minste op nihil wordt gesteld. Vervolgens kan, als de werknemer de ter beschikking gestelde OV-kaart ook zakelijk gebruikt, de voorgestelde vrijstelling van artikel 31a, tweede lid, onderdeel a, onder 2°, Wet LB 1964 worden toegepast.

Artikel VII, onderdeel E (artikel 31a van de Wet op de loonbelasting 1964)

Voorgesteld wordt om aan artikel 31a, tweede lid, onderdeel a, onder 2°, Wet LB 1964 een passage toe te voegen. De voorgestelde toevoeging heeft als gevolg dat een werkgever een OV-kaart aan diens werknemers kan vergoeden, verstrekken of ter beschikking stellen die ook voor privédoeleinden kan worden gebruikt zonder dat hierover belasting verschuldigd is, mits de OV-kaart (in welke mate dan ook) ook voor zakelijke reizen (waaronder woon-werkverkeer) wordt gebruikt. Op basis van de huidige wet- en regelgeving geldt uitsluitend een fiscale tegemoetkoming bij het ter beschikking stellen van OV-kaarten (en dus niet bij het anderszins verstrekken en bij het vergoeden van een OV-kaart). Bij de voordeelurenkaarten geldt onder de huidige wet- en regelgeving aanvullend dat het moet gaan om een recht op vermindering tot maximaal 50% van de prijs van vervoerbewijzen voor het reizen per Nederlands openbaar vervoer hoofdzakelijk buiten de ochtendspits. Voorgesteld wordt om deze voorwaarde niet op te nemen in het voorgestelde artikel 31a, tweede lid, onderdeel a, onder 2°, Wet LB 1964. Bij nader inzien is die voorwaarde ook minder logisch, omdat een OV-abonnement de facto een recht op vermindering tot 100% geeft en eveneens is vrijgesteld. De enige voorwaarde die in de voorgestelde bepaling wordt gesteld is dat de inhoudingsplichtige aannemelijk kan maken dat de werknemer de OV-kaart (in welke mate dan ook) ook gebruikt ter behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking, waaronder woon-werkverkeer. Een werkgever kan er ook voor kiezen om niet de volledige, maar een deel van de aanschafkosten te vergoeden. De vrijstelling wordt als gevolg van de voorgestelde opname in artikel 31a, tweede lid, Wet LB 1964 vormgegeven als een zogenoemde gerichte vrijstelling.

Artikel VII, onderdelen F en G (artikelen 13a en 31a van de Wet op de loonbelasting 1964)

Artikel XIII

Artikel XIII, onderdeel A (artikel 7 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)

In verband met het voorstel tot het vervallen van de giftenaftrek in de Wet Vpb 1969, wordt tevens voorgesteld de in artikel 7, derde lid, Wet Vpb 1969 opgenomen verwijzing naar de aftrekbare giften te laten vervallen. In genoemd derde lid resteert derhalve – in lijn met artikel 9, tweede lid, Wet LB 1964 na het vervallen van de zeedagenaftrek – «De belastbare winst is de winst». Dat is nodig omdat beide begrippen van belang blijven in de Wet Vpb 1969.

Artikel XIII, onderdeel B (artikel 8 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)

Artikel XIII, onderdeel C (afdeling 2.11 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)

Met het voorgestelde vervallen van afdeling 2.11 Wet Vpb 1969 (uitsluitend bestaande uit artikel 16 Wet Vpb 1969) wordt, zoals in het algemeen deel van deze memorie is toegelicht, de giftenaftrek in de Vpb afgeschaft. Giften aan bijvoorbeeld een stichting, ongeacht of deze wel of niet een ANBI-status heeft, zijn hierdoor bij het bepalen van de belastbare winst niet langer aftrekbaar op grond van artikel 10, eerste lid, onderdeel a, Wet Vpb 1969. Deze wijziging heeft geen invloed op de fiscale behandeling van zakelijke kosten door vennootschappen, zoals sponsoring of reclame (ook met betrekking tot goede doelen). Dergelijke zakelijke kosten zijn en blijven aftrekbaar.

Artikel XIII, onderdeel D (artikel 15bd van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)

Artikel XIII, onderdeel E (artikel 15be van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)

De voorgestelde aanpassing van artikel 15be, eerste lid, Wet Vpb 1969, in samenhang met het voorgestelde artikel XLII (inwerkingtredingsbepaling), regelt dat met ingang van boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2024 voor belastingplichtigen die het bedrijf van bank uitoefenen het gedeelte van de renten ter zake van geldleningen dat op grond van deze bepaling niet in aftrek komt, wordt bepaald aan de hand van de formule (10,6-L)/(100-L). Als gevolg van deze wijziging worden de renten ter zake van geldleningen in aftrek beperkt voor zover de leverage ratio minder bedraagt dan 10,6%. Daarnaast wordt in genoemd artikellid een tekstuele onvolkomenheid hersteld.

Artikel XIII, onderdeel F (artikel 15bf van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)

De voorgestelde aanpassing van artikel 15bf, eerste lid, Wet Vpb 1969, in samenhang met het voorgestelde artikel XLII (inwerkingtredingsbepaling), regelt dat met ingang van boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2024 voor belastingplichtigen die het bedrijf van verzekeraar uitoefenen het gedeelte van de renten ter zake van geldleningen dat op grond van deze bepaling niet in aftrek komt, wordt bepaald aan de hand van de formule (10,6-ER)/(100-ER). Als gevolg van deze wijziging worden de renten ter zake van geldleningen in aftrek beperkt voor zover de eigenvermogenratio minder bedraagt dan 10,6%.

Artikel XIII, onderdeel G (artikel 20a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)

In verband met het voorgestelde vervallen van de giftenaftrek in de Wet Vpb 1969, wordt tevens voorgesteld de in artikel 20a, eerste lid, tweede zin, Wet Vpb 1969 opgenomen verwijzingen naar de giftenaftrek te laten vervallen.

Artikel XIV

Artikel XIV, onderdelen A en B (artikelen 3 en 4d van de Wet op de dividendbelasting 1965)

Artikel XV

Artikel XV, onderdeel A (artikel 13 van de Wet op belastingen van rechtsverkeer)

Met de voorgestelde wijziging van artikel 13, vierde lid, WBR wordt ervoor gezorgd dat bij vastgoedaandelentransacties waarover op basis van het voorgestelde artikel 15, elfde lid, WBR slechts 4% ovb is verschuldigd, kan worden bijgeheven tot een tarief van 10,4% wanneer een verkrijging binnen zes maanden na een vorige verkrijging van dezelfde goederen plaatsvindt en aan de overige voorwaarden van artikel 13, vierde lid, WBR wordt voldaan. Zonder deze wijziging zou in geval van verkrijging binnen zes maanden na een vorige verkrijging van dezelfde onder het voorgestelde artikel 15, elfde lid, WBR vallende goederen door een ander de grondslagwaarde worden verminderd met het bedrag waarover ter zake van de vorige verkrijging ovb was verschuldigd. Dit zou kunnen resulteren in een grondslagvermindering van nagenoeg 100% omdat over de gehele waarde van de onroerende zaken al (4%) is geheven ten aanzien van de eerste verkrijging (er zou slechts worden geheven over de tussentijdse waardestijging van het vastgoed). Deze wetswijziging voorkomt deze onbedoelde mogelijkheid tot belastingontwijking.

Artikel XV, onderdeel B (artikel 14 van de Wet op belastingen van rechtsverkeer)

Artikel XV, onderdeel F (artikel 15 van de Wet op belastingen van rechtsverkeer)

Artikel XVI

Artikel XVI (tabel I behorende bij de Wet op de omzetbelasting 1968)

Van een aantal posten in tabel I, onderdeel a, van de Wet OB 1968 zijn, zoals is uiteengezet in het algemeen deel van deze memorie, de doelstellingen inmiddels irrelevant. Daarom wordt voorgesteld deze tabelposten met ingang van 1 januari 2025 te laten vervallen. Het betreft posten die betrekking hebben op goederen die hoofdzakelijk aan agrarische ondernemers worden geleverd, namelijk posten 2, 3, 4, 40, 41, 43, 44, 45 en 46 in tabel I, onderdeel a, van de Wet OB 1968.

Artikel XVII

Artikel XVII (artikel 9 van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992)

In de Voorjaarsnota is kenbaar gemaakt dat het kabinet de ingroei van emissievrije personenauto’s wil versnellen en de aanschaf van een tweedehands elektrische auto wil subsidiëren. Om deze extra uitgaven te dekken wordt een verhoging van de vaste voet in de bpm voorgesteld voor personenauto’s met € 200 vanaf 2025 (prijspeil 2023).173 Deze vaste voet is op alle personenauto’s van toepassing, waaronder ook de emissievrije personenauto en plug-in hybride. Artikel 10b Wet BPM 1992 borgt dat het verhoogde tarief geen strijd oplevert met artikel 110 van het VWEU.

Artikel XVIII

Artikel XVIII, onderdeel A (artikel 15 van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992)

Met de voorgestelde wijziging van artikel 15, eerste lid, Wet BPM 1992 wordt de teruggaaf van bpm voor wagens voor geldtransport met ingang van 1 januari 2026 beëindigd.

Artikel XVIII, onderdeel B (artikel 23 van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992)

Met het voorgestelde artikel 23 Wet BPM 1992 wordt geborgd dat wagens voor geldtransport – met een datum eerste toelating van voor 1 januari 2026 – die op of na 1 januari 2026 worden geïmporteerd ook aanspraak kunnen maken op de teruggaaf. Hiermee wordt voorkomen dat een geïmporteerd motorrijtuig zwaarder wordt belast, dan een vergelijkbaar binnenlands motorrijtuig. Artikel 5 van het Uitvoeringsbesluit belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 regelt dat binnen dertien weken na de tenaamstelling van een motorrijtuig om een teruggaaf uit hoofde van artikel 15 Wet BPM 1992 moet worden verzocht.

Artikel XIX

Artikel XIX, onderdeel A (artikel 17 van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994)

Een verandering aan het motorrijtuig of wijzigingen van de situatie van de houder van dit motorrijtuig kan ertoe leiden dat de belasting hoger of lager wordt. In die gevallen is een houder verplicht om een aanvullende aangifte te doen. Met de voorgestelde wijziging van artikel 17, tweede lid, Wet MRB 1994 wordt verduidelijkt dat het niet uitmaakt of de verandering aan het motorrijtuig is aangebracht door de huidige of een vorige houder van het motorrijtuig, of dat het motorrijtuig altijd al in die specifieke toestand verkeerde. Indien een gegeven van het motorrijtuig afwijkt van de gegevens zoals deze zijn opgenomen in de aangifte of aanvullende aangifte waardoor de belasting hoger of lager wordt, dient een aanvullende aangifte te worden gedaan. Onveranderd blijft de in de tweede zin van genoemd tweede lid opgenomen bepaling dat indien als gevolg van een verandering aan een motorrijtuig een aanvraag wordt gedaan om aanpassing van de inschrijving in het kentekenregister, deze aanvraag wordt aangemerkt als het doen van een aanvullende aangifte.

Artikel XIX, onderdeel B (artikel 33 van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994)

De Wet MRB 1994 regelt dat een naheffing voor de mrb mogelijk is vanwege een verandering aan het motorrijtuig. Een bestelauto is bijvoorbeeld omgebouwd naar personenauto. Met de voorgestelde wijziging van artikel 33, eerste lid, Wet MRB 1994 wordt verduidelijkt dat het niet uitmaakt of die verandering is aangebracht door de huidige of een vorige houder van het motorrijtuig, of dat het motorrijtuig altijd al in die specifieke toestand verkeerde. Deze onduidelijkheid in de wetgeving wordt in juridische procedures soms aangegrepen met als doel de naheffingsaanslag ter discussie te stellen.

Artikel XIX, onderdeel C (artikel 34 van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994)

Met dit onderdeel vervallen specifieke regels die betrekking hebben op de naheffing van mrb in het buitenland geregistreerde voertuigen. Bij het vervallen van de mrb zal de na te heffen belasting voor deze voertuigen worden berekend over een tijdsduur van twaalf maanden, waarbij als laatste dag geldt de dag die voorafgaat aan de dag waarop het gebruik van de weg wordt geconstateerd.

Artikel XIX, onderdeel D (artikel 69 van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994)

Artikel XIX, onderdeel E (artikel 72 van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994)

Met het voorgestelde artikel 72, eerste lid, onderdeel m, Wet MRB 1994 wordt voorzien in een verduidelijking van de vrijstelling die geldt voor motorrijtuigen met het oog op APK gebruik wordt gemaakt. Met de aanpassing wordt scherper verwoord dat de vrijstelling die met het oog op de APK wordt afgegeven alleen geldt op de dag van de APK.

Artikel XX

Artikel XX, onderdeel A (artikel 23 van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994)

Dit onderdeel beëindigt met ingang van 1 januari 2026 het verlaagde mrb-tarief voor personenauto’s waarbij in het kentekenregister de brandstofsoort CNG, LNG of de brandstofsoort LPG met de typeaanduiding af-fabriek-, G3- of R115-installatie is opgenomen. Uit artikel 83 Wet MRB 1994 volgt dat het – voor dergelijke personenauto’s – nieuwe tarief toepassing vindt met ingang van het eerste tijdvak dat aanvangt op of na de datum van inwerkingtreding van dat nieuwe tarief.

Artikel XX, onderdeel B (artikel 23a van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994)

Met dit onderdeel wordt invulling gegeven aan het voorstel om met ingang van 1 januari 2026 het kwarttarief voor kampeerauto’s te versoberen naar een halftarief. Met het voorstel vervalt bovendien het onderscheid tussen kampeerauto’s die wel en kampeerauto’s die niet bedrijfsmatig worden verhuurd. Uit artikel 83 Wet MRB 1994 volgt dat het – voor een dergelijke kampeerauto – nieuwe tarief ingaat met ingang van het eerste tijdvak dat aanvangt op of na de datum van inwerkingtreding van dat nieuwe tarief.

Artikel XX, onderdeel C (artikel 24 van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994)

In verband met het vervallen van artikel 23, derde lid, Wet MRB 1994 wordt voorgesteld de in artikel 24, eerste lid, van die wet opgenomen verwijzing naar genoemd derde lid te laten vervallen. Voorts geeft de voorgestelde vernummering van het vierde lid van artikel 23 Wet MRB 1994 tot het derde lid van dat artikel tevens aanleiding voor een aanpassing van de in de slotsnede van artikel 24, tweede lid, Wet MRB 1994 opgenomen verwijzing.

Artikel XX, onderdeel D (artikel 24a en 24b van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994)

In verband met het vervallen van artikel 23, derde lid, Wet MRB 1994 wordt voorgesteld de in de artikelen 24a, eerste lid, en 24b, eerste lid, van die wet opgenomen verwijzingen naar genoemd derde lid met ingang van 1 januari 2026 te laten vervallen.

Artikel XX, onderdeel E (artikel 30 van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994)

Dit onderdeel beëindigt met ingang van 1 januari 2026 het kwarttarief voor voertuigen die zijn ingericht voor het niet beroepsmatig vervoer van paarden ten behoeve van de paardensport. Uit artikel 83 Wet MRB 1994 volgt dat het – voor dergelijke motorrijtuigen – nieuwe tarief ingaat met ingang van het eerste tijdvak dat aanvangt op of na de datum van inwerkingtreding van dat nieuwe tarief.

Artikel XXI

Artikel XXI (artikel 72 van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994)

Dit onderdeel voorziet in wijziging van de mrb-vrijstelling voor oldtimers naar motorrijtuigen die vóór 1 januari 1988 voor het eerst in gebruik zijn genomen. Voorgesteld wordt om deze wijziging op 1 januari 2028 in werking te laten treden. Hiermee wordt de reeds bestaande overgangsregeling voor oldtimers gerespecteerd.

Artikel XXII

Artikel XXII, onderdeel A (artikel 25c van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994)

Dit onderdeel beëindigt met ingang van 1 januari 2030 de mrb-vrijstelling voor een autobus die hoofdzakelijk wordt gebruikt voor het openbaar vervoer en die is bestemd om hoofdzakelijk te worden aangedreven door een kracht die wordt ontleend aan vloeibaar gemaakt petroleumgas of aan aardgas. Uit artikel 83 Wet MRB 1994 volgt dat het – voor een dergelijke autobus – nieuwe tarief toepassing vindt met ingang van het eerste tijdvak dat aanvangt op of na de datum van inwerkingtreding van dat nieuwe tarief.

Artikel XXII, onderdeel B (artikel 81a van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994)

In verband met de voorgestelde wijziging van artikel 25c Wet MRB 1994 is een aanpassing van de verwijzing naar dat artikel die is opgenomen in artikel 81a Wet MRB 1994 noodzakelijk. Het onderhavige onderdeel voorziet daarin.

Artikel XXIII

Artikel XXIII, onderdeel A (artikel 47 van de Wet belastingen op milieugrondslag)

In hoofdstuk VI van de Wbm is de energiebelasting opgenomen. Artikel 47, eerste lid, Wbm bevat de begripsbepalingen die specifiek van belang zijn voor de energiebelasting. Uit de Richtsnoeren staatssteun ten behoeve van milieubescherming en energie 2022 (Richtsnoeren) en de AGVV volgt dat onder voorwaarden gegevens en inlichtingen dienen te worden opgenomen in de TAM. Verder dienen er op verzoek van de EC gegevens te worden verstrekt in het kader van artikel 108, eerste lid, VWEU. Om invulling te kunnen geven aan deze Europeesrechtelijke verplichtingen worden in de Wbm grondslagen opgenomen op grond waarvan deze gegevens en inlichtingen (op verzoek) worden verstrekt. Hierbij worden drie nieuwe begrippen gedefinieerd in de Wbm: «begunstigde», «kmo» en ÉAN-code». In het wetsvoorstel Fiscale verzamelwet 2024 wordt voorgesteld aan artikel 47, eerste lid, Wmb per 1 januari 2024 een onderdeel z toe te voegen. Dientengevolge wordt voorgesteld de betreffende begrippen op te nemen in de voorgestelde onderdelen aa, ab en ac van artikel 47, eerste lid, Wbm. In genoemd onderdeel aa wordt het begrip begunstigde gedefinieerd. Het gaat hierbij om een begunstigde als bedoeld in artikel 107, eerste lid, VWEU die staatssteun ontvangt als gevolg van een steunmaatregel. Het is noodzakelijk om de begunstigde te definiëren omdat begunstigden, alsmede belastingplichtigen ten aanzien van begunstigden, gegevens en inlichtingen dienen te verstrekken op grond van de voorgestelde maatregelen. Verder wordt in genoemd onderdeel ab het begrip kmo opgenomen: een kleine, middelgrote onderneming of micro-onderneming als bedoeld in bijlage I van Verordening (EU) nr. 651/2014 van de Commissie van 17 juni 2014 waarbij bepaalde categorieën steun op grond van de artikelen 107 en 108 van het Verdrag met de interne markt verenigbaar worden verklaard. Dit begrip wordt gedefinieerd omdat het feit of een begunstigde een kmo is tot de gegevens en inlichtingen behoort die onder de Richtsnoeren en AGVV dienen te worden opgenomen in de TAM. Tot slot wordt in genoemd onderdeel ac het begrip EAN-code omschreven: een uniek identificatienummer conform de Europese Artikel Nummering betreffende de aansluiting als bedoeld in artikel 1, onderdeel f, van de Regeling afnemers en monitoring Elektriciteitswet 1998 en Gaswet.

Artikel XXIII, onderdeel B (artikel 59 van de Wet belastingen op milieugrondslag)

Artikel XXIII, onderdeel C (artikel 60 van de Wet belastingen op milieugrondslag)

Artikel XXIII, onderdeel D (artikel 60a van de Wet belastingen op milieugrondslag)

Artikel XXIII, onderdeel E (artikel 60b van de Wet belastingen op milieugrondslag)

Artikel XXIII, onderdeel F (artikel 67 van de Wet belastingen op milieugrondslag)

Artikel XXIV

Artikel XXIV, onderdeel A (artikel 59 van de Wet belastingen op milieugrondslag)

Artikel XXIV, onderdeel B (artikel 67 van de Wet belastingen op milieugrondslag)

Artikel XXV

Artikel XXV, onderdeel A, B, C en D (artikelen 7, 10, 11d en 13 van de Wet op de accijns)

Ingevolge de voorgestelde wijzigingen van de artikelen 7, 10, 11d en 13 WA worden de accijnstarieven voor bier, wijn, tussenproducten en overige alcoholhoudende producten (gedistilleerd) verhoogd met 9,9%. Dit leidt:

• – voor een flesje bier (pils) van 0,33 liter met een alcoholpercentage van 5% tot een accijnsverhoging van € 0,02;

• – voor een (gebruikelijke) fles wijn van 0,75 liter tot een accijnsverhoging van € 0,11;

• – voor een fles port van 0,75 liter met een alcoholpercentage van 19% tot een accijnsverhoging van € 0,18;

• – voor een fles gedistilleerd van 0,7 liter met een alcoholpercentage van 48% tot een accijnsverhoging van € 0,92.

Artikel XXV, onderdeel E (artikel 27 van de Wet op de accijns)

Artikel XXVI

Artikel XXVI (artikel 35 van de Wet op de accijns)

Artikel XXVII

Artikel XXVII (artikel V van de Wet aanpak fraude toeslagen en fiscaliteit)

Ingevolge de Wet aanpak fraude toeslagen en fiscaliteit is in artikel 67o AWR en artikel 41bis Awir het overtredersbegrip in de fiscaliteit, onderscheidenlijk voor de toeslagen, uitgebreid met de doen pleger, de uitlokker en de medeplichtige. Dit maakt het mogelijk om betrokkenen die anderen bewust helpen bij het niet nakomen van hun verplichtingen in de fiscaliteit of bij toeslagen een bestuurlijke boete op te leggen. Deze mogelijkheid vervalt ingevolge artikel V van de Wet aanpak fraude toeslagen en fiscaliteit, zoals dat na de in artikel XV van Overige fiscale maatregelen 2019 opgenomen wijziging is komen te luiden, met ingang van 1 januari 2024, tenzij voor die datum een wetsvoorstel bij de Tweede Kamer der Staten-Generaal is ingediend dat in het onderwerp van genoemde artikelen 67o en 41bis voorziet. Voorgesteld wordt om de in die horizonbepaling opgenomen vervaldatum vijf jaar op te schuiven en te vervangen door 1 januari 2029. Voor een nadere toelichting wordt verwezen naar het algemeen deel van deze memorie.

Artikel XXVIII

Artikel XXVIII, onderdeel A (artikel 4 van de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen)

Artikel XXVIII, onderdeel B (artikel 27 van de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen)

Artikel XXIX

Artikel XXIX, onderdelen A, B, C, D, E, F, G en I (artikelen 6, 7, 24, 27a, 30, 31 en 70b van de Invorderingswet 1990 en hoofdstuk V van die wet)

Artikel XXIX, onderdeel H (artikel 70 van de Invorderingswet 1990)

Artikel XXX

Artikel XXX (artikel 8a.40 van de Wet luchtvaart)

Het voorgestelde vervallen van artikel 27a IW 1990 zorgt ervoor dat ook artikel 24, derde lid, IW 1990 kan komen te vervallen. In artikel 8a.40, derde lid, onderdelen c en d, van de Wet Luchtvaart wordt verwezen naar artikel 24, derde lid, IW 1990. Derhalve wordt voorgesteld om artikel 8a.40, derde lid, onderdelen c en d, van de Wet Luchtvaart in overeenstemming te brengen met het voorgestelde vervallen van artikel 24, derde lid, IW 1990.

Artikel XXXI

Artikel XXXI (artikel 68 van de Mijnbouwwet)

In verband met de voorgestelde invoering van artikel 3.54aa Wet IB 2001, op grond waarvan de toepassing van de herinvesteringsreserve wordt verruimd voor de situatie van een staking van een gedeelte van een onderneming als gevolg van overheidsingrijpen, wordt in artikel 68, eerste lid, van de Mijnbouwwet de verwijzing naar artikel 3.53, eerste lid, onderdelen a en b, en tweede lid, Wet IB 2001 vervangen door een verwijzing naar artikel 3.53 Wet IB 2001. Daarnaast wordt artikel 68, eerste lid, van de Mijnbouwwet aangevuld met een verwijzing naar artikel 3.54aa Wet IB 2001.

Artikel XXXII

Artikel XXXII, onderdelen C en E (artikel II, onderdelen D, E, H en I, en artikel X, onderdeel A en onderdeel C, onder 1 en 2 van het Belastingplan 2023)

Het Belastingplan 2023 voorziet in een stapsgewijze verhoging van het maximaal gericht vrijgestelde bedrag voor reiskostenvergoedingen. In 2023 is het maximum verhoogd naar € 0,21 per zakelijk kilometer en per 2024 zou dit maximum € 0,22 per zakelijke kilometer (inclusief woon-werkverkeer) bedragen. Zoals in het algemeen deel van deze memorie is toegelicht wordt voorgesteld dit maximum per 1 januari 2024 verder te verhogen naar € 0,23. Hierdoor dient het Belastingplan 2023 aangepast te worden. Dit wordt gedaan door de wijzigingsopdrachten uit het Belastingplan 2023 die het genoemde maximum per 1 januari 2024 verhogen van € 0,21 naar € 0,22, te laten vervallen. Omdat het laten vervallen van de wijzigingsopdrachten uit het Belastingplan 2023 dient plaats te vinden voordat de verhoging van het genoemde maximum van € 0,21 naar € 0,22 per 1 januari 2024 in werking treedt, is de beoogde volgorde van toepassing in de inwerkingtredingsbepaling opgenomen.

Artikel XXXII, onderdeel D (artikel III van het Belastingplan 2023) (artikel 10a.30 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

In het Belastingplan 2023 is geregeld dat de IACK met ingang van 1 januari 2025 wordt afgeschaft voor ouders van uitsluitend (een of meer) kinderen die geboren zijn na 31 december 2024. Recht op de IACK kan vanaf 2025 dus alleen bestaan als bij een alleenstaande ouder of minstverdienende partner sprake is van een combinatie van arbeid en zorg voor een kind dat bij aanvang van het kalenderjaar jonger is dan 12 jaar en die geboren is vóór 1 januari 2025 en ook wordt voldaan aan de overige voorwaarden. Hiertoe is in artikel III, onderdeel G, van het Belastingplan 2023 geregeld dat artikel 8.14a Wet IB 2001 met ingang van 1 januari 2025 vervalt en is in artikel III, onderdeel I, van het Belastingplan 2023 voorzien in een nieuw artikel 10a.30 Wet IB 2001 waarin het hiervoor beschreven overgangsrecht is opgenomen. Bij de huidige tekst van het overgangsrecht wordt aangesloten bij de bepalingen van de IACK zoals deze luidden op 31 december 2024. Voorgesteld wordt om dit overgangsrecht zodanig aan te passen dat in plaats daarvan wordt aangesloten bij de bepalingen zoals die luiden onmiddellijk nadat de in artikel II van het onderhavige wetsvoorstel voorgestelde wijzigingen van artikel 8.14a Wet IB 2001 zijn toegepast. Voorgesteld wordt de in artikel II van het onderhavige wetsvoorstel opgenomen wijzigingen met ingang van 1 januari 2025 toepassing te laten vinden voordat artikel 8.14a Wet IB 2001 op grond van artikel III, onderdeel G, van het Belastingplan 2023 komt te vervallen en om de voorgestelde wijziging van het overgangsrecht plaats te laten vinden voordat genoemd artikel 10a.30 Wet IB 2001 in de Wet IB 2001 wordt opgenomen.

Artikel XXXII, onderdeel F (artikel XXVIII van het Belastingplan 2023)

Elektriciteit (excl. btw)	Reguliere Energiebelasting tarieven in prijzen 2024	Fictieve ODE tarieven 2024	Tarieven exclusief ODE-deel	Tarieven laadpalen in prijzen 2024	Tarieven laadpalen vóór indexatie
Mutatie	A	B	A-B	C	C / 1,099
0–10.000 kWh	10,880	3,607	7,273	4,089	3,721
10.000 – 50.000 kWh	9,034	4,944	4,089	4,089	3,721
50.000 – 10.000.000 kWh	3,945	2,709	1,236	1,236	1,125
>= 10.000.000 kWh	0,187	0,059	0,127	0,127	0,116

Artikel XXXIII

Artikel XXXIII (overgangsrecht)

In het voorgestelde artikel XIV is overgangsrecht opgenomen om artikel 9.5, vijfde lid, Wet IB 2001 en de artikelen 6, eerste lid, 7, eerste lid, 24, derde, vijfde en zesde lid, 27a, tweede lid en derde lid, 31 en 70b IW 1990 en de artikelen 28b, 28c, 28d en 28e van de Uitvoeringsregeling invorderingswet 1990 zoals die luidden op 31 december 2023 na de voorgestelde wijziging nog wel van toepassing te laten zijn op voorlopige aanslagen en voorlopige conserverende aanslagen IB voor zover die betrekking hebben op een tijdvak dat vóór 1 januari 2024 is aangevangen.

Artikel XXXV

Artikel XXXV (overgangsrecht)

Voorgesteld wordt dat de verhoging van de vaste voet voor de bpm met ingang van 2025 wordt vastgesteld op € 200, prijspeil 2023. Met dit voorgestelde artikel XXXV wordt geregeld dat dit bedrag, vóór inwerkingtreding met ingang van 1 januari 2025, voor het jaar 2024 wordt geïndexeerd met de tabelcorrectiefactor. Met ingang van 1 januari 2025 zal dit voor het jaar 2024 geïndexeerde bedrag opnieuw worden bijgesteld. De correctie voor het jaar 2025 volgt uit hoofde van artikel 16b, eerste lid, Wet BPM 1992.

Artikel XXXVII

Artikel XXXVII (overgangsbepaling beperking afschrijving gebouw in eigen gebruik)

Artikel XXXVIII

Artikel XXXVIII (overgangsrecht)

Artikel XXXIX

Artikel XXXIX (geen indexatie bedrag artikelen 2.10, 2.10a en 5.5 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Met het voorgestelde artikel XXXIX wordt geregeld dat de in artikel 10.1 Wet IB 2001 opgenomen indexatie van het in artikel 5.5 Wet IB 2001 opgenomen bedrag van het heffingvrije vermogen in box 3 niet wordt toegepast bij het begin van het kalenderjaar 2024. Dat heeft tot gevolg dat het heffingvrije vermogen in box 3 ook in 2024 € 57.000 bedraagt. Voorts wordt geregeld dat de in artikel 10.1 Wet IB 2001 opgenomen indexatie van de in de tarieftabellen van de artikelen 2.10 en 2.10a van die wet opgenomen bedragen niet wordt toegepast bij het begin van het kalenderjaar 2024. Daarmee wordt bewerkstelligd dat in de zogenoemde bijstellingsregeling geen bedragen hoeven te worden opgenomen die als gevolg van het onderhavige wetsvoorstel niet de per 1 januari 2024 geldende bedragen zijn. Op grond van de artikelen 20a, tweede lid, en 20b, tweede lid, Wet LB 2001 werkt het bovenstaande door met betrekking tot de in de tarieftabellen van de artikelen 20a en 20b Wet LB 1964 opgenomen bedragen.

Artikel XLI

Artikel XLI (samenloopbepaling)

Zoals gebruikelijk is in dit wetsvoorstel ook een algemene samenloopbepaling opgenomen. Deze bepaling maakt het mogelijk om, ingeval de samenloop van wetten die in 2023 in het Staatsblad zijn of worden gepubliceerd en wijzigingen aanbrengen in een of meer belastingwetten, niet of niet juist is geregeld, of indien als gevolg van die samenloop onjuistheden ontstaan in de aanduiding van artikelen, artikelonderdelen, verwijzingen en dergelijke in de betreffende wetten, die wetten op dit punt bij ministeriële regeling te wijzigen. De werking van het artikel is derhalve beperkt tot twee specifieke situaties:

• 1. Er is sprake van een foutieve of ontbrekende samenloopbepaling met betrekking tot twee of meer Wijzigingswetten. Dit kan zich bijvoorbeeld voordoen als twee verschillende Wijzigingswetten hetzelfde artikel van een belastingwet wijzigen, maar een van de betreffende wijzigingsopdrachten als gevolg van de samenloop van de Wijzigingswetten niet kan worden uitgevoerd.

• 2. Door de samenloop ontstaat een foutieve aanduiding of verwijzing naar artikelen, artikelonderdelen, verwijzingen en dergelijke in een of meer belastingwetten die met de betreffende wijzigingsopdrachten worden gewijzigd of ingevoegd. Dit ziet bijvoorbeeld op de situatie dat ingevolge een of meer Wijzigingswetten een artikel met hetzelfde nummer in de betreffende belastingwet wordt ingevoegd.

Artikel XLII

Artikel XLII (inwerkingtreding)

Dit artikel regelt de inwerkingtreding. Voor een aantal wijzigingen is voorzien in een inwerkingtreding met terugwerkende kracht of met een latere datum, overgangsrecht of een afwijkende volgorde. Waar dat het geval is, is dat toegelicht bij de toelichting op de betreffende onderdelen.

De Minister van Financiën, S.A.M. Kaag

De Staatssecretaris van Financiën, M.L.A. van Rij

De Staatssecretaris van Financiën, A. de Vries