Nr. 6 NOTA NAAR AANLEIDING VAN HET VERSLAG

Graag maak ik van de gelegenheid gebruik om richting de leden van de fracties van de VVD, de PvdA, de SP, het CDA, D66, de SGP en 50PLUS/Klein alsmede het lid Van Vliet mijn waardering uit te spreken voor de voortvarendheid waarmee deze leden het onderhavige wetsvoorstel willen behandelen. Gelet op de recente Europese ontwikkelingen op het onderhavige gebied, waaronder het openen door de Europese Commissie (EC) van een formele onderzoeksprocedure (onderzoeksprocedure) naar de wijze waarop de huidige vennootschapsbelastingplicht voor overheidsondernemingen is vormgegeven, lijkt een voortvarende behandeling van dit wetsvoorstel van het grootste belang voor zowel belanghebbenden als de Belastingdienst.

Het verheugt mij dat een groot deel van deze leden, wellicht soms met enige tegenzin, het uitgangspunt van dit wetsvoorstel lijkt te onderschrijven. Ik betreur het dan ook dat ik de leden van de fractie van de SP in ieder geval tot op dit moment nog niet heb kunnen overtuigen van de noodzaak van dit wetsvoorstel.

Het verslag bevat de nodige vragen waarmee wordt gepoogd handreikingen voor de praktijk te verkrijgen die de uitvoering van dit wetsvoorstel voor belanghebbenden en de Belastingdienst vergemakkelijken. Die behoefte aan duidelijkheid bij de leden herkent het kabinet. Zeker met betrekking tot de beoordeling of er al dan niet sprake is van een onderneming, of een taak al dan niet kwalificeert als een overheidstaak en of met die overheidstaak al dan niet in concurrentie wordt getreden, bestaan in de praktijk veel onduidelijkheden. Het kabinet heeft begrip voor deze zoektocht naar antwoorden, maar moet wel benadrukken dat voor een dergelijke beoordeling in een concreet geval de feiten en omstandigheden van het voorliggende geval veelal van doorslaggevende betekenis zullen zijn. Om die reden is het zeker niet altijd mogelijk om in deze nota de gevraagde helderheid te geven, hoe graag het kabinet dat ook zou willen. Dit gevoel knaagt en het kabinet is daarom zeer content dat het, na de totstandkoming van de in deze nota nog met enige regelmaat te noemen raamafspraken met de Vereniging voor Nederlandse Gemeenten (VNG), het Interprovinciaal Overleg (IPO) en de Unie van Waterschappen (UvW) een gezamenlijke traject heeft kunnen inzetten. Doel van dat traject (en eventueel nog op te starten vergelijkbare trajecten met andere belanghebbenden) is in gezamenlijkheid te komen tot handreikingen voor de praktijk en het uitwisselen van zogenoemde «best practices». Juist in dit traject wordt gestreefd naar zo veel mogelijk concrete antwoorden voor zo veel mogelijk breder spelende casuïstiek. Aan de hand hiervan worden de leden van de VNG, het IPO en de UvW op weg geholpen, met als doel de invoeringskosten te verlagen en de druk op individueel vooroverleg met de Belastingdienst te verminderen. Het kabinet realiseert zich dat daarmee de beantwoording in deze nota veelal wordt teruggebracht tot een nadere uitleg van en toelichting op de achterliggende principes van dit wetsvoorstel. Het voorgaande neemt niet weg dat als duidelijkheid of meer richting kan worden geboden in een concrete casus dat als vanzelfsprekend zal worden gedaan.

De leden van de fractie van het CDA vragen of voorafgaand aan de totstandkoming van dit voorstel nog een afweging is gemaakt tussen de verschillende varianten en refereren daarbij aan eerdere notities over dit onderwerp. Naar aanleiding van de bevindingen uit de notitie van mei 2012 leek de indirecte ondernemingsvariant op dat moment de meest voor de hand liggende variant voor de modernisering van de vennootschapsbelastingplicht voor overheidsondernemingen.3 Onder deze variant dienen overheden de te belasten activiteiten onder te brengen in privaatrechtelijke rechtspersonen (voor zover dit niet reeds is gebeurd). Om te bezien welke activiteiten hierdoor zouden (moeten) worden geraakt, is een inventarisatieproces gestart. Er is in dit kader verschillende malen gesproken met belanghebbenden. Met de bevindingen uit deze inventariserende gesprekken is bij de vormgeving van het wetsvoorstel zo veel mogelijk rekening gehouden. Zo hebben belanghebbenden bijna unaniem bezwaar gemaakt tegen het verplicht op afstand plaatsen in een privaatrechtelijke rechtsvorm van de te belasten activiteiten, hetgeen noodzakelijk zou zijn geweest bij de indirecte ondernemingsvariant. Zij zien met name op tegen de aansturingsaspecten en corporategovernanceaspecten die het gebruik van privaatrechtelijke rechtspersonen met zich brengen. Om hier aan tegemoet te komen, is uiteindelijk in het wetsvoorstel gekozen voor een uitwerking waarbij overheidsondernemingen vennootschapsbelastingplichtig worden ongeacht de rechtsvorm waarin ze worden gedreven.4 Hierdoor is het op afstand plaatsen van te belasten ondernemingen niet meer nodig, noch het terugkantelen van activiteiten die zich niet voor een belastingplicht lenen.

De leden van de fractie van het CDA vragen verder of is gekeken naar alternatieven waarbij bijvoorbeeld de Wet Markt en Overheid zodanig wordt aangepast dat daarin wordt opgenomen dat in plaats van de integrale kostprijs een markconforme prijs, in rekening wordt gebracht. Een dergelijke benadering zou het ongelijke speelveld in de vennootschapsbelasting niet in evenwicht brengen. Het in rekening brengen van een marktconforme prijs leidt er immers nog steeds niet toe dat winsten van overheidsondernemingen, die door het verplicht in rekening brengen van een vennootschapsbelastingdeel mogelijk ook alleen nog maar hoger zouden worden, in de vennootschapsbelastingheffing worden betrokken. Hiermee zou daarom ook geen uitvoering worden gegeven aan de dienstige maatregelen van de EC.

Een ander alternatief dat door deze leden en de Orde wordt geopperd, is de optie waarbij overheden slechts belastingplichtig worden voor zover zij een onderneming drijven waarmee in concurrentie wordt getreden. Een dergelijke benadering was, naar aanleiding van de consultatie opgenomen in het conceptwetsvoorstel dat aan de Afdeling advisering van de Raad van State (de Afdeling) is voorgelegd5 6. In de memorie van toelichting bij het desbetreffende conceptwetsvoorstel werd aangegeven dat voor de beoordeling van de belastingplicht van ondernemingen van publiekrechtelijke rechtspersonen additioneel per onderneming beoordeeld diende te worden of met die onderneming feitelijk in concurrentie werd getreden met privaatrechtelijke ondernemingen. De Afdeling wees er echter op dat er sprake kan zijn van een vanuit staatssteunoptiek niet gewenst resultaat. In dit kader bracht de Afdeling op dat als een overheidsinstelling economische activiteiten op een markt uitoefent, daarmee overschotten behaalt, maar daarmee feitelijk niet in concurrentie treedt, vennootschapsbelastingplicht op basis van het conceptwetsvoorstel zou ontbreken terwijl er in die situatie niettemin sprake zou kunnen zijn van niet-toegestane staatssteun omdat het ontbreken van vennootschapsbelastingplicht de mededinging zou kunnen «dreigen te vervalsen». Mede naar aanleiding van dit advies heeft het kabinet dan ook besloten het «concurrentiecriterium» niet op die wijze in het wetsvoorstel op te nemen. Bovendien sluit het wetsvoorstel, zonder genoemde toepassing van het concurrentiecriterium, voor directe overheidsondernemingen volledig aan bij de vormgeving en praktijk van de belastingplicht zoals die reeds bestaat voor stichtingen en verenigingen. Voor het creëren van een gelijk speelveld ligt bovengenoemde aansluiting voor de hand.

De leden van de fractie van de SGP vragen of een implementatietermijn van een jaar voldoende is om de vennootschapsbelastingplicht voor overheidsondernemingen in te voeren en verzoeken het kabinet om nader uitstel te vragen bij de EC. Het kabinet is zich bewust van de ingrijpende gevolgen die onderhavige wetswijzigingen met zich brengen voor belanghebbenden en de Belastingdienst en onderkent het belang van een adequate implementatietermijn. Mocht gedurende de implementatietermijn onverhoopt blijken dat er baat is bij een langere implementatietermijn, dan dient op dat moment bezien te worden of het opportuun is om met de EC in overleg te treden. Daarbij dient te worden opgemerkt dat 1 januari 2016 voor de EC een harde datum is en dat nader uitstel niet voor de hand ligt. Gelet op de reguliere doorlooptijd van een onderzoeksprocedure (18 maanden) verwacht het kabinet dat de EC begin januari 2016 met haar eindconclusie zal komen ten aanzien van de vormgeving in de huidige Wet Vpb 1969. Het kabinet verwacht, dit in antwoord op een vraag van de leden van de fractie van de PvdA, dat de definitieve conclusie van de EC zal luiden dat de bestaande regeling voor overheidsondernemingen wordt aangemerkt als onverenigbare bestaande staatssteun. Indien die verwachting uitkomt, zal alle steun die vanaf de datum van de definitieve conclusie van de EC alsnog wordt genoten, dienen te worden teruggevorderd mits ook het Hof van Justitie de visie van de EC bevestigt. Vanuit het oogpunt van uitvoeringskosten en administratieve lasten moet voorkomen worden dat Nederland in een dergelijke terugvorderingsituatie terecht komt. Dat kan nagenoeg geheel voorkomen worden als het onderhavige wetsvoorstel per 1 januari 2016 in werking treedt.

Om de implementatieperiode zo efficiënt mogelijk te gebruiken en de implementatie te bevorderen is er, zoals opgemerkt, reeds met de koepelorganisaties van de decentrale overheden (VNG, IPO en UvW) overleg gestart. Bovendien is de Belastingdienst al begonnen met het inrichten van een organisatie waardoor de fiscale aangelegenheden met betrekking tot de vennootschapsbelastingplicht van overheidsondernemingen gecentraliseerd zullen worden behandeld.

De leden van de fractie van de PvdA vragen hoe de in het wetsvoorstel opgenomen gemoderniseerde vennootschapsbelastingplicht voor overheidsondernemingen zich verhoudt tot de wijze waarop in andere landen de belastingheffing naar de winst van overheidsondernemingen is vormgegeven. Voorts vragen zij naar de verwachte effecten van dit wetsvoorstel voor de grensoverschrijdende uitvoering van taken door overheidsondernemingen. Ook de leden van de fracties van de VVD en het CDA vragen hiernaar. De leden van de fractie van het CDA vragen verder nog specifiek om in te gaan op de verschillen met het Duitse systeem van vennootschapsbelastingheffing van overheidsondernemingen.

Uit een onderzoek uitgevoerd door PwC komt het beeld naar voren dat de huidige vormgeving van de vennootschapsbelastingplicht voor overheidsondernemingen in Nederland uit de pas loopt met de wijze waarop die in andere landen is vormgegeven.7 Vooral voor directe overheidsondernemingen is het contrast groot. De wijze waarop in het onderhavige wetsvoorstel de vennootschapsbelastingplicht voor overheidsondernemingen wordt gemoderniseerd, sluit meer aan bij de wijze waarop de ons omringende landen dat geregeld hebben. Ook zij kennen veelal een belastingplicht als uitgangspunt, aangevuld met meer algemene of specifiek vormgegeven vrijstellingen. Een vergelijking van de systemen in de verschillende landen is echter niet een-op-een te maken.

Het federatieve karakter van Duitsland bijvoorbeeld, met bevoegdheden op het gebied van belastingheffing op het niveau van de deelstaten, compliceert het maken van een vergelijking met dat land. In 2007 heeft reeds een beknopte analyse plaatsgevonden van de wijze waarop onder andere in Duitsland de belastingheffing naar de winst van overheidsondernemingen is vormgegeven.8 In dat kader is destijds alleen gekeken naar de wetgeving op federaal niveau. Op basis van die analyse werd destijds geconstateerd dat in Duitsland privaatrechtelijke rechtspersonen (bijvoorbeeld AG of GmbH) belastingplichtig zijn op basis van hun rechtsvorm, dus ook indien er sprake is van een indirect overheidsonderneming. Sommige van deze indirecte overheidsondernemingen zijn vrijgesteld van winstbelasting, zoals de Deutsche Bundesbank. De overheidsondernemingen die niet worden gedreven als privaatrechtelijke rechtspersonen (directe overheidsondernemingen) zijn in Duitsland slechts onderworpen aan winstbelasting voor zover de onderneming wordt gedreven op commerciële grondslag, niet zijnde een bosbouw- of landbouwonderneming. Dit beeld komt overeen met het beeld dat is af te leiden uit genoemd onderzoek van PwC.

De – vergelijking met de – wijze waarop overheidsondernemingen in de ons omringende landen aan de belastingheffing naar de winst zijn onderworpen, doet verder niet af aan het uitgangspunt dat volgens het kabinet in Nederland voor de vennootschapsbelasting een gelijk speelveld met private ondernemingen gewenst is.

De leden van de fractie van de VVD vragen daarnaast of de gemoderniseerde vennootschapsbelastingplicht tot verslechtering van de concurrentiepositie leidt doordat vergelijkbare bedrijven in de (Europese Unie) EU wel een vrijstelling hebben. Als buitenlandse overheidsondernemingen in Nederland actief zijn, vallen zij in beginsel onder het toepassingsbereik van de Nederlandse vennootschapsbelasting en zullen zij daarom op gelijke voet als Nederlandse overheidsondernemingen belastingplichtig zijn, waardoor ten aanzien van deze groep ondernemingen een gelijk speelveld voor de vennootschapsbelasting is gewaarborgd. Indien Nederlandse overheidsondernemingen over de grens actief zijn, kan de situatie ontstaan dat zij in het andere land onderworpen zijn aan een belastingheffing naar de winst. Eventuele dubbele belasting kan dan worden voorkomen door de van toepassing zijnde belastingverdragen.

De leden van de fractie van het CDA vragen of de directe en indirecte overheidsondernemingen een fiscale eenheid kunnen vormen. De Orde stelt een vergelijkbare vraag.

Het wetsvoorstel beoogt overheidsondernemingen op gelijke wijze als private ondernemingen in de vennootschapsbelastingheffing te betrekken. Het kabinet ziet een directe overheidsonderneming waaraan de aandelen van een indirecte overheidsonderneming in de vorm van een bv of nv kunnen worden toegerekend, als vergelijkbaar met een onderneming van een private stichting of vereniging waaraan de aandelen van een bv of nv kunnen worden toegerekend. In laatstgenoemde situatie is er geen fiscale eenheid in de vennootschapsbelasting mogelijk. Stichtingen en verenigingen zijn, in tegenstelling tot nv’s en bv’s, rechtspersonen die niet zijn ingericht op het maken van winst waardoor een geconsolideerde behandeling in de vennootschapsbelasting op basis van een fiscale eenheid niet voor de hand ligt. Door tussen een directe onderneming van een publiekrechtelijk rechtspersoon (die gelijkenis vertoont met stichtingen en verenigingen) en diens indirecte ondernemingen wel een fiscale eenheid toe te staan, zou er op dit punt een ongelijk speelveld ontstaan. Dit vindt het kabinet onwenselijk. Directe en indirecte overheidsondernemingen kunnen daarom, net als stichtingen en verenigingen, met hun bv’s of nv’s geen fiscale eenheid vormen.

De leden van de fractie van het CDA vragen of er veelvoorkomende activiteiten zijn bij gemeenten die (bijna) nooit een onderneming vormen, die een onderneming vormen maar (bijna) altijd zijn vrijgesteld of een onderneming vormen en belastingplichtig zijn voor de vennootschapsbelasting. Indien dit het geval is vragen zij het kabinet een lijst te verschaffen met deze activiteiten en de bijbehorende kwalificatie voor de belastingplicht.

Gemeenten oefenen een veelheid aan taken en bevoegdheden uit op basis van een scala aan wet- en regelgeving. Ten aanzien van bepaalde taken kan op voorhand gesteld worden dat het activiteiten zijn waarbij niet snel wordt voldaan aan alle cumulatieve criteria van de ondernemingstoets of dat, als dat toch het geval is, een beroep op een vrijstelling mogelijk is omdat met deze activiteiten niet in concurrentie wordt getreden met marktpartijen. Gedacht kan hierbij worden aan activiteiten zoals het legen van prullenbakken langs de openbare weg, de handhaving van de openbare orde en veiligheid, de afgifte van identiteitsbewijzen en het voltrekken van huwelijken. Door de diversiteit van de activiteiten en de verschillende verschijningsvormen waarin deze activiteiten zijn ondergebracht, acht het kabinet het echter niet wenselijk een (niet-limitatieve) lijst te verschaffen met een standaardkwalificatie van deze activiteiten voor de belastingplicht. In plaats van duidelijkheid zou een dergelijke lijst juist kunnen leiden tot schijnzekerheid doordat steeds de feiten en omstandigheden van een geval bepalend zijn voor de vraag of tot belastingplicht gekomen wordt of niet. Volledigheidshalve wil ik hierbij nog opmerken dat het primaire doel van dit wetsvoorstel is om te voorzien in een gelijk speelveld in de vennootschapsbelasting in materiële zin voor private ondernemingen en overheidsondernemingen. Het kabinet kiest daarom bewust niet voor uitbreiding van de thans in de wet opgenomen lijst met belastingplichtige overheidsondernemingen- en activiteiten, maar sluit aan bij het ondernemingsbegrip van de Wet IB 2001, dat thans ook gehanteerd wordt bij de belastingplicht voor stichtingen en verenigingen.

De juridische vormgeving van activiteiten kan verder verschillen. Zo kan de gemeente ervoor kiezen om een activiteit op afstand te plaatsen of om een activiteit vanuit de eigen organisatie te verrichten. De juridische vormgeving is van belang voor de stappen die doorlopen moeten worden bij de beoordeling van de belastingplicht. Bij activiteiten verricht door de gemeente zelf dient op basis van de feiten en omstandigheden beoordeeld te worden of er sprake is van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid, waarmee wordt deelgenomen aan het economische verkeer, met het oogmerk daarmee winst te behalen, welke winst ook redelijkerwijs verwacht kan worden.

Kiest de gemeente ervoor om een activiteit onder te brengen in een bv of nv, dan is er op basis van de rechtsvorm bij wetsfictie sprake van integrale belastingplicht. In beginsel kan derhalve een verschil in fiscale behandeling voorkomen tussen directe overheidsondernemingen en privaatrechtelijke overheidsondernemingen (anders dan in de vorm van stichtingen en verenigingen). Alsdan zijn de algemene (objectieve) vrijstellingen er mede voor bedoeld om, in voorkomende gevallen, zo veel mogelijk recht te doen aan het uitgangspunt van het wetsvoorstel dat voor de fiscale behandeling van een overheidsonderneming er materieel zo min mogelijk onderscheid gemaakt wordt naar de wijze waarop de activiteiten juridisch zijn georganiseerd. Dit wil ik graag illustreren aan de hand van het voorbeeld van huisvuil. Zoals in de memorie van toelichting is vermeld, zal er in beginsel geen sprake zijn van deelname aan het economische verkeer wanneer de gemeente zelf binnen de gemeentegrenzen het huisvuil ophaalt en de bekostiging van deze taak voortvloeit uit de heffing en inning van een afvalstoffenheffing van huishoudens in de gemeente. Het voorgaande geldt ook als voor de bekostiging, de Orde vraagt hiernaar, (gedeeltelijk) een DIFTAR-systeem wordt gehanteerd of een daarmee vergelijkbaar systeem. Er is geen sprake van een af te zonderen prestatie aan een individuele afnemer, ondanks dat als gevolg van het gebruikte DIFTAR-systeem de door de burger betaalde bijdrage (mede) verband houdt met de hoeveelheid afval die opgehaald wordt. Of sprake is van een winststreven doet dan niet meer ter zake. Bij het ontbreken van deelname aan het economische verkeer wordt er geen onderneming gedreven en is er derhalve geen sprake van belastingplicht. Brengt de gemeente de dienst huisvuil daarentegen onder in een bv dan is deze vennootschap in beginsel integraal belastingplichtig. Mits aan de voorwaarden wordt voldaan, kan in dat geval echter een beroep gedaan worden op de vrijstelling voor quasi-inbesteding waardoor dit materieel bezien gelijk wordt behandeld met een zuiver interne situatie.

De leden van de fractie van het CDA vragen voorts naar een handvat dat een gemeente kan helpen bij de keuze voor de vormgeving van activiteiten. Bij de juridische vormgeving van bepaalde taken of activiteiten kunnen ook andere dan fiscale motieven een rol spelen. Het ligt in dit kader niet op de weg van het kabinet om uitspraken te doen over de wijze waarop activiteiten vormgegeven kunnen worden.

De leden van de fractie van het CDA vragen waarom publiekrechtelijke rechtspersonen geen keuze hebben om ondernemingen, in plaats van gezamenlijk, afzonderlijk in de heffing van vennootschapsbelasting te betrekken. Ook de Orde vraagt hiernaar.

De fictie dat alle ondernemingen van een publiekrechtelijke rechtspersoon geacht worden één onderneming te vormen (behalve bij de Staat) is opgenomen naar aanleiding van de tijdens de consultatie breed geuite wens van belanghebbenden om mogelijk te maken dat de overdracht van vermogensbestanddelen tussen de verschillende ondernemingen zonder gevolgen voor de vennootschapsbelasting kan plaatsvinden.

Een regeling waarbij publiekrechtelijke rechtspersonen een keuze hebben ondernemingen afzonderlijk of gezamenlijk in de heffing te betrekken, zou de regelgeving bovendien veel complexer maken en leiden tot navenant hogere administratieve lasten en uitvoeringskosten. Met de benadering waarbij alle ondernemingen van een publiekrechtelijke rechtspersonen geacht worden één onderneming te vormen wordt voorts aangesloten bij de belastingplicht voor stichtingen en verenigingen. Publiekrechtelijke rechtspersonen kunnen, net als stichtingen en verenigingen, naast een eventueel ondernemingsdeel van het vermogen een niet-ondernemingsdeel hebben. Indien een stichting of een vereniging meerdere ondernemingen omvat wordt er voor de vennootschapsbelastingplicht echter geen keuze geboden tussen individuele belastingplicht en gezamenlijke belastingplicht voor de ondernemingen. In lijn hiermee wordt ook geen keuze geboden tussen individuele belastingplicht en gezamenlijke belastingplicht voor de ondernemingen van publiekrechtelijke rechtspersonen in het wetsvoorstel en wordt op dit punt dus aangesloten bij de belastingplicht voor stichtingen en verenigingen. Het introduceren van een keuzeregime zou dus het gelijke speelveld voor de vennootschapsbelasting, ten opzichte van de belastingheffing van ondernemingen van stichtingen en verenigingen, in negatieve zin beïnvloeden. Het ligt derhalve niet voor de hand om een keuzeregime te introduceren.

De leden van de fracties van het CDA en de SGP vragen wanneer aan de hand van het totaal van de activiteiten dan wel per afzonderlijke activiteit dient te worden beoordeeld of er sprake is van een onderneming. Zoals in de memorie van toelichting is aangegeven, geldt voor publiekrechtelijke rechtspersonen als uitgangspunt dat in beginsel belastingplicht ontstaat voor zover zij een onderneming in materiële zin drijven.10 De toets of activiteiten die het publiekrechtelijke lichaam uitoefent naar hun aard verschillen, maar wel sterk met elkaar zijn verweven, maakt deel uit van de beoordeling van de ondernemingstoets. Deze toets – de leden van de fractie van het CDA vragen hiernaar – is niet nieuw en wordt al toegepast bij de constatering van een of meerdere ondernemingen voor stichtingen en verenigingen evenals bij particulieren in de inkomstenbelasting. Omdat de feiten en omstandigheden van een geval bepalend zijn voor het antwoord op de vraag of sprake is van een sterke verwevenheid, kan ik slechts in algemene zin ingaan op de invulling van dit criterium. Uit jurisprudentie kan afgeleid worden dat in de beoordeling in elk geval kan worden meegenomen of en zo ja, in hoeverre, de ene activiteit vanuit organisatorisch oogpunt en vanuit het oogpunt van ruimtelijke vormgeving en gelet op de aard van de activiteit, al dan niet losstaat van de andere activiteit.11

De leden van de fractie van de SGP vragen tevens hoe de verwevenheidstoets zich verhoudt tot het «winststreven-criterium». De Orde stelt een vergelijkbare vraag. De beoordeling van het winststreven is een van de onderdelen van de ondernemingstoets. Voor de beoordeling van het winststreven geldt derhalve dat een activiteit afzonderlijk zal worden beoordeeld als er een zekere mate van zelfstandigheid aan toegekend kan worden. Als de activiteiten van de publiekrechtelijke rechtspersoon naar hun aard sterk verschillen maar wel sterk met elkaar verweven zijn, vindt voor wat betreft het winststreven, alsook voor de rest van de ondernemingstoets, een gezamenlijke beoordeling plaats. Of daarvan sprake is, is afhankelijk van de omstandigheden van het geval.

De Orde vraagt daarnaast of, indien een activiteit afzonderlijk beoordeeld dient te worden en deze afzonderlijk geen onderneming is, deze activiteit dan in het geheel geen ondernemingsvermogen meer vormt. In geval van een bevestigend antwoord zou de Orde vervolgens graag zien toegelicht waarom er een verschil bestaat tussen de situatie waarin door de gemeente een verliesgevende activiteit A en een winstgevende activiteit B worden verricht en de situatie waarin beide activiteiten via een 100%-bv van de gemeente worden verricht. Indien activiteiten van een publiekrechtelijke rechtspersoon afzonderlijk beoordeeld worden en een van deze activiteiten niet voldoet aan de ondernemingstoets, maakt deze activiteit geen deel uit van het ondernemingsvermogen van de publiekrechtelijke rechtspersoon. Vanwege de integrale belastingplicht die geldt voor nv’s en bv’s, en niet voor publiekrechtelijke rechtspersonen, stichtingen en verenigingen, bestaat er een verschil tussen de door de Orde genoemde situaties.

Het lid Van Vliet vraagt waarom niet is aangesloten bij het Europeesrechtelijke ondernemingsbegrip, alsmede wat de gevolgen zijn als daarbij wél wordt aangesloten.

Het doel van het wetsvoorstel is er primair in gelegen het concurrentievoordeel te elimineren dat (bepaalde) overheidsondernemingen door het veelal ontbreken van vennootschapsbelastingplicht genieten. Daarvoor is nodig dat voor overheidsondernemingen dezelfde regels gelden als voor private ondernemingen in overigens gelijke omstandigheden. Daarom is aangesloten bij het ondernemingsbegrip dat voor private ondernemingen geldt en dat in Nederland sinds jaar en dag wordt gebruikt in de inkomsten- en vennootschapsbelasting. Het is daarvoor niet nodig een nieuw, op Europees recht gestoeld, ondernemingsbegrip te introduceren.

In het geval dat het kabinet hiervoor wel had gekozen, was het aantal activiteiten waarvoor een vennootschapsbelastingplicht zou ontstaan vergroot ten opzichte van de huidige keuze. Een kenmerkend verschil in de ondernemingsdefinities is dat de Europeesrechtelijke definitie een «economische activiteit» vergt maar daarbij geen winstcriterium eist. Daardoor zou er voor tal van activiteiten een belastingplicht ontstaan, terwijl de verwachting is dat daarbij geen te belasten winst wordt gemaakt en dus ook geen belasting verschuldigd wordt. Dit zou een toename van de toch al omvangrijke administratieve lasten en uitvoeringskosten met zich brengen, ook voor activiteiten waarmee geen winst wordt behaald en waarvoor geen daadwerkelijke heffing van vennootschapsbelasting aan de orde is. Daarnaast kent de Europeesrechtelijke definitie, in tegenstelling tot de in het wetsvoorstel gebruikte definitie geen duurzaamheidcriterium. Door gebruik van de Europeesrechtelijke definitie zouden ook activiteiten die als gevolg van de in het wetsvoorstel gebruikte definitie als normaal vermogensbeheer kunnen worden aangemerkt en daardoor geen onderneming zijn, alsnog als onderneming worden aangemerkt. Ook dit zou het aantal belastingplichtige activiteiten laten toenemen met de daarbij behorende gevolgen voor de administratieve lasten en uitvoeringskosten. Daarnaast heeft het gebruik van een andere definitie voor overheidsondernemingen ook uitstralingseffecten naar de belastingplicht van private ondernemingen. Het gebruik van de Europeesrechtelijke definitie lijkt het kabinet om voornoemde redenen een zeer onaantrekkelijk alternatief.

Het lid Van Vliet vraagt wat het effect zou zijn van invoering van de Europeesrechtelijke ondernemingsdefinitie op de beslissing van overheden om in- dan wel uit te besteden.

Het door overheden inbesteden dan wel uitbesteden van taken en activiteiten hangt af van een veelheid van factoren. Het effect van het al dan niet belastingplichtig zijn van publiekrechtelijke rechtspersonen voor bepaalde activiteiten op de keuze om wel of niet in te besteden is niet onderzocht. Dit effect zal vermoedelijk niet afhangen van de omstandigheid of de ondernemingsdefinitie van de Wet IB 2001 wordt gebruikt of de Europeesrechtelijke ondernemingsdefinitie. Immers, ook wanneer voor de Europeesrechtelijke ondernemingsdefinitie zou worden gekozen zou, vanuit het oogpunt van (materiële) rechtsvormneutraliteit, nog steeds de quasi-inbestedingsvrijstelling zijn opgenomen in het wetsvoorstel. Keuze voor de Europeesrechtelijke ondernemingsdefinitie zou er vermoedelijk wel toe leiden dat voor meer gevallen getoetst moet worden of wordt voldaan aan de quasi-inbestedingsvrijstelling omdat de Europeesrechtelijke definitie naar verwachting tot meer ondernemingen leidt dan de gekozen ondernemingsdefinitie.

De leden van de fractie van de PvdA vragen of het kabinet de stelling dat, als er sprake is van normaal vermogensbeheer, er geen sprake is van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid, aan de hand van een voorbeeld kan illustreren.

Publiekrechtelijke rechtspersonen worden belastingplichtig voor zover zij een onderneming drijven. Hiervoor is in ieder geval een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid vereist. Uit de jurisprudentie blijkt dat hiervan vrij snel sprake is, maar dat dit wel sterk bepaald wordt door de feiten en de omstandigheden van het individuele geval. Zo wordt bijvoorbeeld in de jurisprudentie de verhuur van vastgoed in het ene geval als onderneming en in een ander geval als »normaal vermogensbeheer» aangemerkt. Van normaal vermogensbeheer is in zijn algemeenheid geen sprake indien het rendabel maken van onroerende zaken mede geschiedt door middel van arbeid die naar zijn aard en omvang onmiskenbaar ten doel heeft het behalen van voordelen uit de onroerende zaak die het bij normaal vermogensbeheer opkomende rendement te boven gaat.

De leden van de fractie van de PvdA vragen wanneer sprake is van «het behalen van structurele overschotten» en hoe dit begrip zich verhoudt tot de door publiekrechtelijke rechtspersonen veelal vereiste investeringen vanuit hun publieke taak. De leden van de fractie van de SP vragen waarom het kabinet van mening is dat er bij structurele overschotten een winstoogmerk aanwezig wordt geacht.

Het is vaste jurisprudentie dat bij het behalen van structurele overschotten een winstoogmerk wordt aangenomen.12 In jurisprudentie is ook bepaald dat voor de vraag of sprake is van structurele overschotten veelal gekeken wordt naar de resultaten over meerdere jaren. Een enkel winstjaar is in zijn algemeenheid gezien niet voldoende om van structurele overschotten te spreken. Ligt het echter in de lijn der verwachting dat de gerealiseerde overschotten niet incidenteel van karakter zijn dan zal in de regel sprake zijn van het structureel behalen van overschotten.13 Voor de inkomsten- en vennootschapsbelasting is voor de beoordeling of sprake is van een winststreven niet relevant dat een publiekrechtelijke rechtspersoon vanuit zijn publieke taak overschotten opbouwt ten behoeve van toekomstige investeringen.14 Dit is ook niet relevant voor reeds belastingplichtige private ondernemingen, noch voor reeds belastingplichtige overheidsbedrijven.

De leden van de fractie van de SP vragen in dit verband ook hoe het winststreven zich verhoudt tot het behalen van overschotten ter reservering voor economisch slechtere tijden. Indien met een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid wordt deelgenomen aan het economische verkeer en hiermee structureel overschotten worden gerealiseerd, is sprake van een onderneming in fiscaalrechtelijke zin. De bestemming van de overschotten, bijvoorbeeld ter vorming van een reserve voor toekomstige economisch slechte tijden, doet hier niet aan af. Dat is reeds zo voor private ondernemingen en zal als gevolg van dit wetsvoorstel ook gelden voor overheidsondernemingen.

Indien lokale overheden door decentralisaties met tekorten te maken krijgen – de leden van de fractie van de SP vragen hiernaar – zou afhankelijk van de feiten en omstandigheden tot de conclusie gekomen kunnen worden dat van een winststreven geen sprake (meer) is. De zorgen die de leden van de fractie van de SP lijken te uiten, staan overigens los van de fiscaliteit. De onderneming in fiscaalrechtelijke zin is vaak maar een onderdeel van het publiekrechtelijke lichaam.

De leden van de fractie van de SGP vragen of sprake is van structurele overschotten in de situatie waarin een gemeentelijk bedrijf de gerealiseerde overschotten moet terugstorten.

Indien een overheidsonderneming (structureel) overschotten realiseert, wordt een winststreven verondersteld. Indien – de leden van de fractie van de SGP lijken hierop te doelen – een overheidsonderneming «juridisch verplicht» wordt gerealiseerde overschotten terug te betalen aan de gemeente, is het de vraag of in dat geval gesproken kan worden van gerealiseerde overschotten In het geval van een wettelijke verplichting om gerealiseerde overschotten terug te storten zal er bijvoorbeeld eerder sprake zijn van het ontbreken van structurele overschotten dan in het geval van een statutaire verplichting. De uiteindelijke conclusie zal echter altijd afhangen van de feiten en omstandigheden van het geval.

Zoals uit het voorgaande blijkt en ook in de memorie van toelichting is genoemd, speelt de term «een zekere mate van winstpotentie» een rol binnen het concurrentiecriterium. Van een zekere mate van winstpotentie is in ieder geval sprake als met deze activiteiten een resultaat wordt behaald waaraan een particulier een bescheiden bestaan kan ontlenen. Hiervan is geen sprake in een situatie van structurele verliezen of (per saldo) zeer geringe resultaten. Met de woorden «in ieder geval» heeft het kabinet aan willen geven in welke situatie er zonder meer een zekere mate van winstpotentie aanwezig is. Denkbaar is evenwel dat zich in de praktijk nog andere situaties kunnen (gaan) voordoen waarin een zekere mate van winstpotentie aanwezig is. Gezien het feit dat er op dit moment nog nauwelijks ervaring is met de belastingplicht van directe overheidsondernemingen is het voor het kabinet niet mogelijk om aan te geven aan welke situaties nog meer gedacht kan worden.

Zowel de leden van de fractie van het CDA als het lid van de fractie van 50PLUS/Klein vragen bij welk resultaat een particulier hier een bescheiden bestaan aan kan ontlenen. Allereerst wil ik opmerken dat het begrip «er een bescheiden bestaan aan kunnen ontlenen» een reeds bestaande open norm is, welke voortvloeit uit de parlementaire geschiedenis behorende bij artikel 4 van de Wet Vpb 1969.15 In de bestaande jurisprudentie over private stichtingen en verenigingen wordt geen bedrag genoemd voor de vraag wanneer hiervan sprake is. Dit is ook niet zo vreemd aangezien de «bescheidenbestaansnorm» onderhevig is aan economische en maatschappelijke ontwikkelingen.

Zowel de leden van de fractie van het CDA als de Orde vragen op welke wijze de Belastingdienst gaat toetsen of er sprake is van winstpotentie en in hoeverre bij die toets alleen de huidige bedrijfsvoering wordt bekeken of ook bijvoorbeeld het onbenut laten van reële prijsverhogingen. Zij vragen voorts of winstpotentie uitgesloten is indien de overheid wegens maatschappelijke redenen de prijs laag houdt. In dit verband vraagt de Orde voorts of de onderlinge groepsverhoudingen hierbij een rol spelen.

De toets of er sprake is van winstpotentie is een onderdeel van de beoordeling of er sprake is van een onderneming; meer specifiek of er een winstoogmerk aanwezig is, dan wel of met de werkzaamheid in concurrentie wordt getreden met (kortheidshalve) private ondernemingen. Uitgangspunt hierbij zijn de feitelijke bedrijfsvoering en de werkelijk gehanteerde prijzen. Dit betekent dat ingeval een potentieel belastingplichtige om maatschappelijke redenen aan derden een lagere prijs in rekening brengt dan reëel mogelijk zou zijn, er vanuit dit beoordelingsperspectief geen aanleiding bestaat deze prijs te corrigeren. In de situatie waarin bijvoorbeeld vanuit een publiekrechtelijk lichaam personeel ter beschikking wordt gesteld aan een potentieel belastingplichtig onderdeel van datzelfde publiekrechtelijke lichaam, dienen de toerekenbare integrale loonkosten als uitgangspunt te worden genomen.

Als een overheid ervoor kiest om wegens maatschappelijke redenen de prijs laag te houden, de leden van de fractie van het CDA vragen hiernaar, kan echter toch sprake zijn van winstpotentie, bijvoorbeeld omdat een natuurlijk persoon aan het werkelijk resultaat een bescheiden bestaan kan ontlenen. Of sprake is van winstpotentie is derhalve afhankelijk van meer feiten en omstandigheden dan alleen een lage prijs. Hierbij kan gedacht worden aan het kostenniveau en de aanwezigheid van andere baten.

De Orde vraagt voorts of er sprake is van winstpotentie, indien het kindertheater zonder subsidieontvangsten, zich genoodzaakt ziet haar prijzen drastisch te verhogen waardoor nog slechts een kleine doelgroep kan worden bediend.

Evenals het geval is bij private stichtingen en verenigingen dient op basis van de feiten en omstandigheden getoetst te worden of er sprake is van winstpotentie. In geval er sprake is van structurele verliezen of (per saldo) zeer geringe resultaten, waardoor geen bescheiden bestaan aan de activiteit kan worden ontleend zal er geen sprake zijn van winstpotentie. Zijn de resultaten van het kindertheater echter zodanig van omvang dat hieraan een bescheiden bestaan kan worden ontleend, dan zal er sprake zijn van winstpotentie. Het gevolg dat door de prijsverhoging een kleinere doelgroep wordt bereikt, is echter fiscaal niet relevant.

De leden van de fractie van de PvdA vragen om voorbeelden van vermogensetikettering. Vermogensetikettering is een bestaand begrip en is sinds jaar en dag aan de orde bij het inkaderen van wat tot de onderneming behoort, zowel in de inkomstenbelasting als in de vennootschapsbelasting (bij bijvoorbeeld stichtingen en verenigingen). Het wetsvoorstel brengt daarin geen verandering, waardoor de bestaande kaders ook bij overheidsondernemingen dienen te worden toegepast. Bij vermogensetikettering wordt beoordeeld of een specifieke bezitting of schuld tot de onderneming gerekend moet worden met het gevolg dat dit een fiscale (openings)balanspost wordt.

De Orde vraagt zich af of gelet op de omstandigheid dat de activa en passiva van overheidsondernemingen bij aanvang van de belastingplicht gewaardeerd dienen te worden tegen de waarde in het economische verkeer, er wel een gelijk speelveld ontstaat omdat private ondernemingen dat niet kunnen. De waardering naar de waarde in het economische verkeer vloeit, net als de vermogensetikettering, voort uit de bestaande systematiek zoals we die al kennen in de vennootschapsbelasting. Ook private ondernemingen waarbij de belastingplicht aanvangt, bijvoorbeeld als gevolg van een zetelverplaatsing naar Nederland, dienen hun activa en passiva te waarderen tegen de waarde in het economische verkeer. Dit waarborgt dat de eventuele winsten die bijvoorbeeld in de vorm van zogenaamde stille reserves in de activa aanwezig zijn en die zijn ontstaan in de periode dat de private onderneming niet in Nederland belastingplichtig was, ook niet in Nederland in de heffing worden betrokken. Er lijkt derhalve geen sprake van een ongelijk speelveld.

De leden van de fractie van de PvdA en het CDA merken op dat voor de bepaling van de totaalwinst de werkelijke opbrengsten en werkelijke kosten tot de winst behoren. Zij vragen in welke gevallen van deze hoofdregel wordt afgeweken. De Orde gaat ook in op winstcorrecties en vraagt of een winstcorrectie alleen in een situatie van activiteiten tussen gelieerde entiteiten aan de orde komt.

In gelieerde verhoudingen is het mogelijk dat transacties tegen andere voorwaarden plaatsvinden dan tussen onafhankelijke partijen. In afwijking van de hoofdregel dat de werkelijke opbrengsten en de werkelijke kosten de fiscale winst bepalen kan dan een winstcorrectie plaatsvinden. Deze correctie vindt dan – onder voorwaarden – plaats op grond van artikel 8b van de Wet Vpb 1969 zoals onderstaand geïllustreerd in figuur 1.

Hiervoor is al aangegeven dat het leerstuk van de vermogensetikettering bepaalt welke bezittingen en schulden op de openingsbalans moeten worden opgenomen. Deze bezittingen en schulden zullen op de waarde in het economische verkeer gesteld moeten worden, aangezien dit als het aanvangstijdstip van de fiscale onderneming aangemerkt wordt. De onderneming start fiscaal met de (fictieve) verkrijgingsprijzen, die betaald hadden moeten worden als op dat moment de onderneming was opgericht en de activa en passiva waren verkregen.

Bij overheidsondernemingen die vanuit een niet-belaste situatie overgaan naar een belaste situatie zal er geen sprake zijn van een werkelijke overdracht van bezittingen waardoor niet aanstonds duidelijk is wat waarde in het economische verkeer van de toegerekende activa en passiva is. Er zijn meerdere manieren van waarderen van bijvoorbeeld grondposities en vastgoed mogelijk. In Nederland worden door gecertificeerde taxateurs internationale waarderingsstandaarden (International Valuation Standards en European Valuation Standards) voor waarderingen gebruikt, waardoor taxaties goed onderbouwd en transparant zijn. De enorme diversiteit aan vastgoed die de overheden hebben (bijvoorbeeld courant, incourant en specifiek vastgoed) maakt het vrijwel onmogelijk om hier uniforme uitspraken over te doen. Omdat de bepaling van de waarde in het economische verkeer niet eenduidig is, betreft het een onderwerp dat zich in mijn optiek bij uitstek leent om verder uitgewerkt te worden binnen de kaders van de, in deze nota al veelvuldig aangehaalde, raamafspraken met de koepels VNG, IPO en UvW.

Door het wettelijke goodwillverbod van artikel 33 van de Wet Vpb 1969 – de leden van de fractie van het CDA vragen hiernaar – is er geen discussie mogelijk over de waardering van de vóór 2016 zelf opgebouwde goodwill. Deze kan niet geactiveerd worden.

De leden van de fractie van het CDA vragen tevens hoe kan worden voorkomen dat de overgang van de onbelaste naar de belaste periode leidt tot ongewenste effecten. Met de hiervoor vermelde manier van waarderen, waarbij wordt aangesloten bij de waarde in het economische verkeer, wordt bereikt dat slechts de aan de belaste periode toerekenbare opbrengsten en de kosten fiscaal in aanmerking genomen worden. De opbrengsten en kosten die betrekking hebben op een niet-belaste periode, blijven op deze wijze ook buiten de heffing. Vorenstaande betekent dat de grondposities van overheidslichamen – net als alle andere vermogensbestanddelen – naar de waarde in het economische verkeer per 1 januari 2016 op de openingsbalans opgenomen zullen worden (indien door de wetswijziging sprake zal zijn van een belaste onderneming). De in de jaarrekening opgenomen waardering, waarbij rekening is gehouden met afwaarderingen ten opzichte van de historische kostprijs, zal naar alle waarschijnlijkheid afwijken van die fiscale waardering.

Het kan in de praktijk voorkomen dat overheidsondernemingen hun bezittingen per 1 januari 2016 al waarderen op marktwaarde, welk waardebegrip veelal aansluit op de waarde in het economische verkeer. Door de belastingplicht per 1 januari 2016 te laten aanvangen met de waarde in het economische verkeer behoren de vóór 2016 genomen afwaarderingen niet tot het fiscale resultaat behoren. Indien er na 2016 op bijvoorbeeld grondposities hogere opbrengsten ontvangen worden dan de fiscale boekwaarde – de leden van de fractie van het CDA vragen hiernaar – dan behoort een dergelijke boekwinst tot het fiscale resultaat. In voorkomende gevallen zal, indien aan de daarvoor geldende voorwaarden van die bepaling voldaan wordt, dit resultaat aan de zogenoemde herinvesteringsreserve toegevoegd kunnen worden. Dit is een reeds bestaande faciliteit in de vennootschapsbelasting die ertoe leidt dat de belastingheffing wordt uitgesteld. Ten overvloede merkt het kabinet op dat voor de vraag of over de boekwinst daadwerkelijk vennootschapsbelasting betaald gaat worden ook de overige fiscale resultaten van de andere directe overheidsondernemingen van belang zijn.

Zowel het lid van de fractie 50PLUS/Klein als de Orde vragen zich af of een winstcorrectie moet plaatsvinden binnen het grondbedrijf voor de verkoop van kavels aan een woningcorporatie tegen een lage sociale grondprijs, terwijl er ook kavels verkocht worden aan particulieren en projectontwikkelaars tegen een hogere grondprijs.

Er zal in beginsel geen prijscorrectie plaatsvinden over de lage sociale grondprijs, omdat geen sprake is van verbonden lichamen zoals bedoeld in artikel 8b van de Wet Vpb 1969. Binnen de context van de grondexploitatie komt het voor dat gemeenten diverse grondprijzen hanteren om de bouw van een wijk of een project mogelijk te maken. In dat kader roepen verhoudingsgewijs lage grondprijzen geen correcties in de winstsfeer op, omdat dit in de gegeven omstandigheden een zakelijke prijsbepaling is.

De leden van de fractie van de VVD vragen of er een uitvoeringstoets heeft plaatsgevonden over het hele wetsvoorstel en meer specifiek over de vier algemene vrijstellingen. Zoals gebruikelijk bij nieuwe fiscale wet- en regelgeving, heeft er ook naar aanleiding van dit wetsvoorstel een uitvoeringstoets plaatsgevonden. Deze uitvoeringstoets had betrekking op het hele wetsvoorstel waarbij uiteraard ook de vier algemene vrijstellingen zijn getoetst op uitvoerbaarheid en handhaafbaarheid. Hoewel de gevolgen voor de Belastingdienst ingrijpend zijn en de maatregelen in het wetsvoorstel ook voor de Belastingdienst complex zijn, heeft de Belastingdienst geoordeeld dat het wetsvoorstel uitvoerbaar en handhaafbaar is. Om het wetsvoorstel op een zo effectief en efficiënt mogelijke wijze te implementeren, zijn daarom, zoals gezegd, met de VNG, het IPO en de UvW raamafspraken gemaakt en zal de behandeling door de Belastingdienst in twee landelijk opererende specialistische teams worden ondergebracht.

De leden van de fractie van de SP vragen, mede vanuit het oogpunt dat het kabinet juist voor vereenvoudiging van belastingen is, waarom een stelsel van vrijstellingen wordt opgezet. Allereerst zij er op gewezen dat zonder vrijstellingen de gevolgen van deze wetswijziging voor menig belastingplichtige omvangrijker zou zijn. Met de vrijstellingen worden bepaalde activiteiten buiten de heffing gehouden (bijvoorbeeld omdat niet in feitelijke concurrentie wordt getreden). Bij de vormgeving van deze vrijstellingen heeft het Europese recht een belangrijke rol gespeeld en is zoveel mogelijk getracht om de toename van administratieve lasten en uitvoeringskosten te beperken. De wijzigingen die zijn aangebracht naar aanleiding van de consultatie hebben hieraan bijgedragen.

De leden van de fractie van de PvdA vragen of het kabinet voorbeelden kan noemen waarin overheidsondernemingen concurreren met private partijen bij de afgifte van identiteitsbewijzen, het voltrekken van huwelijken en het verlenen van vergunningen. Daarnaast vragen de leden van de fractie van de PvdA te bevestigen dat genoemde activiteiten onomwonden behoren tot het publieke domein.

In de memorie van toelichting wordt met betrekking tot de hierboven vermelde activiteiten opgemerkt dat – afhankelijk van de feiten en omstandigheden – sprake kan zijn van een onderneming in fiscaalrechtelijke zin, en dus niet dat te allen tijde sprake zal zijn van een onderneming in fiscaalrechtelijke zin. Als de «belastingplichtpoort» met deze activiteiten (al) wordt gepasseerd, komt vervolgens de mogelijke toepassing van een vrijstelling aan de orde. De vrijstelling voor overheidstaken kan alleen worden toegepast indien de overheidsonderneming niet concurreert met private partijen. In de memorie van toelichting zijn voormelde activiteiten als voorbeeld gebruikt, waarin overduidelijk is dat sprake is van een overheidstaak, ter verduidelijking van de toepassing van de vrijstelling voor overheidstaken. Hiervoor is gekozen omdat het kabinet het voor de hand vindt liggen dat ten aanzien van genoemde activiteiten kan worden aangenomen dat niet wordt geconcurreerd met private partijen. Private partijen zullen immers geen vergelijkbare producten (mogen) leveren. Ter illustratie zij gewezen op de afgifte van identiteitsbewijzen. Het kabinet deelt dus de mening van de leden van de fractie van de PvdA dat de genoemde activiteiten typische voorbeelden van activiteiten zijn die behoren tot het publieke domein. Omdat geen sprake zal zijn van concurrentie zal de overheidstakenvrijstelling van toepassing zijn, waardoor ook indien sprake is van een onderneming het met de afgifte van identiteitsbewijzen behaalde resultaat materieel niet in de vennootschapsbelastingheffing zal worden betrokken. Het al dan niet behoren tot het publieke domein betekent echter niet dat – indien de «belastingplichtpoort» wordt gepasseerd – automatisch de vrijstelling voor overheidstaken van toepassing is. Er zijn namelijk ook activiteiten denkbaar die tot het publieke domein behoren, maar waarmee wel in concurrentie wordt getreden. Ik denk daarbij bijvoorbeeld aan ambulancevervoer die alleen actief zijn binnen hun eigen veiligheidsregio, zodra daar sprake zou zijn van een vrije aanbesteding. Op de markt voor ambulancevervoer zijn nu al zowel commerciële als niet-commerciële aanbieders actief.

De leden van de fractie van de PvdA vrezen dat de open normen in het wetsvoorstel langdurige discussies en rechtsongelijkheid tot gevolg hebben en vragen hoe het kabinet verwacht dit te voorkomen. Het kabinet vindt het belangrijk dat rechtsgelijkheid wordt gewaarborgd. Bij de implementatie van het thans aanhangige wetsvoorstel gaat het zowel voor betrokkenen als voor de Belastingdienst op tal van terreinen om nieuwe vraagstukken, waaronder de in het wetsvoorstel opgenomen open norm «overheidstaken/publiekrechtelijke bevoegdheden». Om de implementatie soepel te laten verlopen – en langdurig getouwtrek zo veel mogelijk te voorkomen – is het reeds veelvuldig aangehaalde overleg met de koepelorganisaties opgestart ter bevordering van een zo efficiënt en effectief mogelijke implementatie van het wetsvoorstel. Daarbij kan ook een nadere invulling worden gegeven aan de open norm «overheidstaken/publiekrechtelijke bevoegdheden».

Daarnaast zal de Belastingdienst door het concentreren van de behandeling van het (voor)overleg de uniforme uitleg kunnen waarborgen.

De leden van de fracties van de PvdA, het CDA, D66 en de SGP vragen of het mogelijk is via een AMvB invulling te geven aan een limitatieve lijst met overheidstaken of publiekrechtelijke bevoegdheden, dan wel een lijst van activiteiten die vaak bij overheden voorkomen en daarbij te vermelden of sprake is van een dergelijke activiteit of niet en zo ja, of een beroep op de vrijstelling mogelijk is. De leden van de fractie van de SP stellen in wezen – met hun vraag of een gesloten norm eigenlijk de voorkeur zou moeten hebben boven een open norm – een vergelijkbare vraag.

Het kabinet heeft er bewust voor gekozen om het begrip overheidstaak of publiekrechtelijke bevoegdheid niet nader te duiden in een limitatieve lijst. Achterliggende reden hiervan is dat de diversiteit aan activiteiten groot is en niet altijd eenvoudig is te duiden of van een dergelijke taak of bevoegdheid sprake is. Ter illustratie noem ik de lijst die de VNG heeft aangedragen, die direct een tegenreactie heeft opgeroepen van private partijen.17 Hier bleek al dat als gestreefd wordt naar algemene toepasbaarheid niet valt te ontkomen aan veronderstellingen omtrent de relevante feiten en omstandigheden, als gevolg waarvan een lijst voor concrete situaties zijn waarde verliest. Daarnaast zijn genoemde begrippen door de tijd ook aan veranderingen onderhevig waardoor de lijst achterhaald zou kunnen worden. Ten slotte kan de verschijningsvorm van waaruit de activiteiten worden ontplooid eveneens een rol spelen. Door de invulling aan de praktijk over te laten kan bij de toepassing rekening gehouden worden met de specifieke omstandigheden van het betreffende geval. Dit neemt niet weg dat het de verwachting is dat veel (potentiële) belastingplichtigen met name in de eerste jaren na invoering van de wetswijzigingen met gelijksoortige vraagstukken, waaronder de invulling van genoemde begrippen, zullen worden geconfronteerd. Daarnaast is een uniforme uitleg van onder andere het begrippenkader van groot belang. Om het wetsvoorstel op een zo effectief en efficiënt mogelijke wijze te implementeren, zijn daarom met de VNG, het IPO en de UvW raamafspraken gemaakt en zal, zoals hiervoor aangegeven, de behandeling door de Belastingdienst geconcentreerd plaatsvinden.

Het lid van de fractie 50PLUS/Klein vraagt in hoeverre maatschappelijke bedrijven, bijvoorbeeld Sociaal Werk-bedrijven en culturele instellingen waarin overheden de mogelijkheid hebben om bestuurders te benoemen, worden geraakt en of het kabinet hier een toelichting op kan geven.

Met inachtneming van alle feiten en omstandigheden zal allereerst dienen te worden bepaald of sprake is van een onderneming en vervolgens of een vrijstelling van toepassing is. Samen met de Belastingdienst kan hier tijdens het, veelvuldig aangehaalde, implementatietraject aandacht aan worden besteed.

De leden van de fracties van het CDA en de SGP vragen voorts waarom samenwerking op basis van een dienstverleningsovereenkomst niet onder de vrijstelling voor samenwerkingsverbanden valt. Ook bij de Orde leven vragen over het onderscheid tussen samenwerkingsverbanden en een overeenkomst van dienstverlening. Meer specifiek vraagt de Orde of het juridische regime het enige relevante criterium is en indien dat niet het geval is, welke elementen dan het onderscheid bepalen.

De samenwerkingsvrijstelling is bedoeld voor activiteiten waarover geen belasting zou zijn geheven als zij zouden worden verricht door de aan de samenwerking deelnemende publiekrechtelijk rechtspersonen of privaatrechtelijke overheidslichamen zelf. Hieraan ligt de gedachte ten grondslag dat overheden de activiteiten die ze voor zichzelf verrichten zoveel mogelijk moeten kunnen organiseren zonder dat daarbij de vennootschapsbelasting een doorslaggevende een rol speelt. Het gaat in deze gedachte dus om activiteiten die binnen dezelfde publiekrechtelijke rechtspersoon of door hem beheerste privaatrechtelijke rechtspersonen blijven. Om samenwerking tussen overheden voor deze in beginsel vrijgestelde activiteiten niet te ontmoedigen is de samenwerkingsvrijstelling opgenomen. Een overeenkomst van opdracht of aanneming (dienstverleningsovereenkomst) daarentegen is een manier om een dienstvraag te plaatsen buiten het kader van de eigen publiekrechtelijk rechtspersoon of door deze beheerste privaatrechtelijke rechtspersonen. Vanwege de duidelijke verschillen tussen de juridische uitwerking en economische en praktische betekenis van beide rechtsfiguren, heeft het kabinet alleen kwalificerende samenwerking willen vrijstellen.

De leden van de fractie van het CDA vragen nader toe te lichten wat wordt bedoeld met een «reële samenwerking». Deze leden vragen voorts wat dit vereiste precies inhoudt en op welke wijze dit in de praktijk wordt getoetst. De Orde vraagt in dit verband welke betekenis de evenredigheideis heeft, meer in het bijzonder in relatie tot de opmerking in de memorie van toelichting dat een individuele dienstverleningsovereenkomst niet kwalificeert voor de samenwerkingsvrijstelling. De leden van de fractie van de SGP en de Orde vragen of een generieke kostenverdeelsleutel op basis van bijvoorbeeld inwonertal niet kwalificeert, omdat deze verdeling niet gelijk hoeft te zijn aan de feitelijke verdeling van de afname in een jaar. Deze leden vragen voorts of het is toegestaan om een dergelijke generieke verdeelsleutel aan te passen als gevolg van een wijziging van het inwoneraantal in de deelnemende gemeenten.

In de memorie van toelichting is toegelicht dat aan de samenwerkingsvrijstelling wordt toegekomen als de samenwerking reëel is. De bedoelde samenwerking moet worden getoetst aan twee samenhangende voorwaarden; ten eerste de participatievoorwaarde en ten tweede de evenredigheidsvoorwaarde. Deze voorwaarden hebben tot doel de reële samenwerking te onderscheiden van een samenwerking waarvoor in het spraakgebruik weliswaar dezelfde term kan worden gebruikt, maar die in wezen een overeenkomst van opdracht of aanneming betreft. Het stelsel van rechten en verplichtingen dat besloten ligt in een dergelijke overeenkomst is, de leden van de fracties van het CDA en de SGP vragen hiernaar, van een geheel andere orde dan het naar evenredigheid participeren in een samenwerkingsverband, bijvoorbeeld gebaseerd op de Wgr, zoals ook de centrumgemeenteconstructie mits deze wordt beheerst door de Wgr. Ik denk hierbij bijvoorbeeld aan aspecten van aansprakelijkheid, begroting en verantwoording, bestuur en toezicht. Dit alles maakt dat een overeenkomst van opdracht of aanneming veel nadrukkelijker als een deelname aan het economische verkeer kan worden opgevat dan de bedoelde samenwerking. Een notie die ook terugkomt in het Europese aanbestedingsrecht.

Het kabinet gaat ervan uit dat overheden die samenwerken er alle belang bij hebben de verdeelsleutel al dan niet ex ante op een nauwkeurige en evenwichtige wijze vast te stellen en te gebruiken. Immers, de deelnemers zullen naar mijn verwachting niet graag bijdragen in elkaars kosten. Wanneer het type of de omvang van de activiteiten van het samenwerkingsverband en de kosten die daaruit voortkomen bijvoorbeeld causaal samenhangen met het inwoneraantal van de deelnemers, kan het kabinet zich goed voorstellen dat het inwonersaantal als verdeelsleutel wordt gehanteerd. In andere gevallen liggen wellicht andere verdeelsleutels meer voor de hand. Het gaat er om of op grond van het kostenverdeelmechanisme, met de feiten en omstandigheden op het moment van de vaststelling van dat mechanisme, in alle redelijkheid kan worden verwacht dat dat mechanisme leidt tot een kostenverdeling die overeenkomt met de feitelijke afname van de activiteiten door de deelnemende partijen, in relatie tot hun inbreng. Het lijkt voor de hand liggen om deze gedachte mee te laten wegen bij de toetsing van een kostenverdeelmechanisme. Mocht na verloop van tijd of ex post blijken dat het gebruik van de verdeelsleutel niettemin tot onevenwichtige uitkomsten leidt of heeft geleid, dan ga ik ervan uit dat de deelnemers daarvoor corrigerende mechanismen aanbrengen. Een van de aspecten die tijdens het implementatietraject bezien zou kunnen worden is of het al dan niet bezwaar ontmoet als de corrigerende werking daarvan in een volgende verslagperiode tot uitdrukking komt. Dit hoeft op zichzelf niet mee te brengen dat de vrijstelling voor het huidige jaar wordt verloren.

De leden van de fractie van de SGP vragen of een samenwerkingsverband uitsluitend op basis van nacalculatie per activiteit de werkelijke kosten aan de deelnemers in rekening moet brengen.

De evenredigheidsvoorwaarde verlangt een proportionele bijdrage in de kosten al naar gelang de participanten gebruikmaken van de producten of diensten van het samenwerkingsverband. Daarin zit niet besloten dat die bijdragen slechts op basis van nacalculatie van kosten mogen worden vastgesteld. Het is wel zo dat het kabinet aanneemt dat de participanten er baat bij hebben en er belang aan hechten om het mechanisme dat zorgt voor een evenredige bijdrage zodanig te ontwerpen dat dat leidt tot een evenwichtige uitkomst, dat wil zeggen een uitkomst die voor alle participanten in redelijkheid aanvaardbaar is, gezien hun inbreng en gezien hun afname. Als blijkt dat de werkelijkheid zich anders ontwikkelt dan van te voren was ingeschat en dit leidt tot een onevenwichtige uitkomst, mag worden aangenomen dat er corrigerende mechanismen worden ingesteld om het evenwicht te herstellen. Onder de bijdrage wordt in dit verband niet alleen een geldelijke bijdrage verstaan, maar ook een inbreng in natura, zoals het inbrengen van arbeid, verbruiks- of gebruiksgoederen.

De leden van de fractie van de SGP vragen of een eventueel tekort ook naar evenredigheid van afname van de activiteiten dient te worden gedragen en of het is toegestaan om een andere verdeelsleutel te hanteren.

Als de deelnemers overeenkomen om hun bijdragen vast te stellen op basis van nacalculatie kan in beginsel geen tekort ontstaan. Het is wel mogelijk dat in een jaar niet alle kosten op een evenredige wijze zijn verdeeld, en dat in een volgend jaar op basis van nacalculatie correctie wordt aangebracht. Als dit het geval is, leidt dat niet per definitie tot verlies van de vrijstelling in de betrokken jaren.

Als de kosten in een jaar zodanig hoger zijn dan waarmee rekening was gehouden, kan in dat jaar een «tekort» ontstaan. Dat tekort kan diverse oorzaken hebben. Te denken valt aan een stijging van de prijs van de begrote kosten, onvoorziene kosten, of aan een verschil tussen de afname van producten en diensten en hetgeen was begroot. In sommige gevallen kunnen de tekorten door nacalculatie recht worden getrokken. Het gaat er om dat de voor- en nacalculatorische bijdragen van de participanten voor een boekjaar waarvoor recht op de vrijstelling bestaat in alle redelijkheid overeenkomen met hun deel in de afname van de producten of diensten van het samenwerkingsverband van dat jaar.

Ten aanzien van de zeehavenbeheerders benadrukken de leden van de fractie van de VVD dat een gelijk Europees speelveld van groot belang is en deze leden vragen daarbij of met zekerheid gezegd kan worden dat het kabinet en de EC hetzelfde doel voor ogen hebben. Deze leden vragen daarbij tevens hoe het recente contact daarover met de EC is geweest. Het kabinet streeft naar een gelijk speelveld in de vennootschapsbelasting voor private ondernemingen en overheidsondernemingen, waaronder ook de zeehavenbeheerders vallen. Doordat zeehavenbeheerders vooral internationaal concurreren en het beeld bestaat dat de buitenlandse concurrenten van de Nederlandse zeehavenbeheerders feitelijk geen belasting naar de winst betalen, heeft het kabinet gemeend om vanuit het oogpunt van een gelijk speelveld een tijdelijke vrijstelling op te moeten nemen. Ook de EC onderschrijft het belang van dit gelijke speelveld voor zeehavenbeheerders zoals ook met zoveel woorden is gezegd door voormalig Eurocommissaris Almunia in het persbericht van 9 juli 201418. Het kabinet is er daarom van overtuigd dat het kabinet en de EC hetzelfde doel voor ogen hebben, namelijk een gelijk speelveld voor zeehavenbeheerders in Europa waarin ook zeehavenbeheerders belasting betalen naar de winst. De EC heeft echter, zoals gezegd, aanzienlijke bezwaren tegen de tijdelijke vrijstelling voor zeehavenbeheerders die het kabinet heeft opgenomen in het wetsvoorstel. Zij acht het niet aan een lidstaat om op eigen initiatief te constateren dat sprake is van een ongelijk speelveld en daar eenzijdig nationale maatregelen aan te verbinden. Het kabinet blijft hierover de komende periode in gesprek met de EC. Het spreekt voor zich dat ik uw Kamer – dit ook in reactie op een opmerking van de leden van de fractie van de VVD – op de hoogte houdt van die ontwikkelingen.

De leden van de fractie van de PvdA refereren aan het door de EC gestarte horizontale onderzoek naar staatssteun aan zeehavenbeheerders en vragen wanneer hiervan de resultaten kunnen worden verwacht en waarom het onderzoek aanleiding is tot hoop op een goede afloop. De EC heeft naar aanleiding van vragen van het Europees parlement aangegeven dat het onderzoek geen publieke consultatie vormt en dat de EC niet voornemens is om de uitkomsten te publiceren.19 Pas als de bevindingen uit dit onderzoek leiden tot formele stappen zal duidelijk zijn ten aanzien van welke lidstaten welke zorgen leven. Bij dergelijke formele stappen kan gedacht worden aan het starten van formele onderzoeksprocedures in verschillende lidstaten, al dan niet voorafgegaan door een voorstel tot het nemen van dienstige maatregelen. De EC heeft echter al wel laten weten dat zij zorgen heeft geuit richting Frankrijk en België, alsmede nadere vragen heeft gesteld aan Duitsland. In die landen zijn de belangrijkste concurrenten van de Nederlandse zeehavenbeheerders gevestigd. De uitlatingen in dezen van de EC geven hoop dat zij voortvarend te werk gaat om te komen tot een gelijk speelveld voor zeehavenbeheerders in Europa op alle relevante aspecten.

De leden van de fractie van de SP vragen meer specifiek hoeveel de uitvoering van het onderhavige wetsvoorstel van de Belastingdienst vergt. Bovendien vragen deze leden hoe tot de conclusie is gekomen dat de maatregelen uitvoerbaar en handhaafbaar zijn en wie hierbij betrokken is. De uitvoering en handhaving van de maatregelen in dit wetsvoorstel krijgt vorm door de geconcentreerde en gespecialiseerde inzet van twee teams Deze inzet wordt ingevuld door zowel externe werving als door inzet van bestaand personeel. Binnen de Belastingdienst zal de complete behandeling van de belastingplicht van overheidsondernemingen voor de vennootschapsbelasting, waaronder het (voor)overleg, toetsing van de aangifte en het vaststellen van de aanslagen door deze specialisten worden uitgevoerd. Met deze aanpak wordt een uniforme uitleg en uitvoering van de nieuwe wetgeving gewaarborgd.

De Belastingdienst zet zijn handhavingscapaciteit zo efficiënt mogelijk in. Waar mogelijk wordt daartoe, in het kader van de in deze nota al eerder aangehaalde raamafspraken, op een praktische wijze invulling gegeven aan breed levende vraagstukken bij de decentrale overheden. Naar verwachting zal de gespecialiseerde inzet binnen de Belastingdienst gedurende acht jaar nodig zijn. Deze termijn is gebaseerd op de ervaringen met eerdere trajecten waarbij gehele of gedeeltelijke vennootschapsbelastingplicht werd geïntroduceerd, zoals bij de woningcorporaties. Na het onherroepelijk worden van de aanslag over het eerste jaar van vennootschapsbelastingplicht, wordt de behandeling overgedragen aan het reguliere behandelteam. De uitvoeringskosten lopen dus ook door nadat de specialisten een dossier hebben afgehandeld.

Bij de totstandkoming van de uitvoeringsparagraaf in de toelichting zijn ook medewerkers van de Belastingdienst betrokken op wie de uitvoering en handhaving zal neerkomen. De verschillende bij de uitvoering betrokken dienstonderdelen hebben daarbij zoals gebruikelijk aangegeven welke taken zij als gevolg van het wetsvoorstel op zich af zien komen. In onderling overleg met een ieder die bij de uitvoeringsparagraaf betrokken is, is vervolgens tot de hiervoor weergegeven wijze van uitvoering van dit wetsvoorstel gekomen. Op die wijze worden de maatregelen uitvoerbaar en handhaafbaar geacht door de Belastingdienst.

De leden van de fractie van het CDA vinden hoge administratieve lasten wrang als feitelijk geen vennootschapsbelasting is verschuldigd, bijvoorbeeld omdat een vrijstelling van toepassing is. De leden vragen daarom of het kabinet mogelijkheden ziet om de administratieve lasten voor vrijgestelde overheidsondernemingen te beperken. Een vennootschapsbelastingplicht leidt tot een administratieve last. Dit geldt voor zowel overheidsondernemingen als voor private ondernemingen. In geval van publiekrechtelijke rechtspersonen en stichtingen zal eerst afgebakend dienen te worden of er sprake is van een of meerdere ondernemingen. Indien echter geconcludeerd wordt dat een subjectieve vrijstelling van toepassing is, blijven de administratieve lasten in beginsel beperkt tot het constateren van een onderneming en het gedurende de jaren monitoren of de subjectieve vrijstelling nog van toepassing is. Ten aanzien van de objectieve vrijstelling is er naast de administratieve last die gepaard gaat met het constateren of sprake is van een onderneming ook de administratieve last van het constateren welk deel van het resultaat van de onderneming is toe te rekenen aan de vrij te stellen activiteit. Dit is inherent aan een objectvrijstelling zoals al bekend bij de deelnemingsvrijstelling. Er is geprobeerd de toename van de administratieve lasten als gevolg van dit wetsvoorstel zoveel mogelijk te beperken. De aanpassingen die zijn gedaan naar aanleiding van het conceptwetsvoorstel dat eerder dit jaar voor internetconsultatie beschikbaar is gemaakt, hebben daaraan bijgedragen. Ik zie geen mogelijkheden om deze administratieve lasten door middel van wetgeving verder te beperken zonder afbreuk te doen aan het streven naar een gelijk speelveld. De uitvoering biedt daar wellicht nog wel mogelijkheden toe, ook dat zal bij de verdere uitwerking van de reeds veelvuldig aangehaald raamafspraken verder aan bod komen.

De leden van de fractie van de SP vragen het kabinet aan te geven wat, in financieel opzicht, de gevolgen zouden zijn wanneer de EC van mening is dat de vrijstelling voor zeehavenbeheerders dient te worden gezien als staatssteun. Het is moeilijk op dit moment vast te stellen wat de exacte financiële gevolgen zouden zijn, omdat de zeehavenbeheerders geen fiscale (openings)balans kennen noch hebben en de winst, waarover in dat geval vennootschapsbelasting betaald zou moeten worden evenmin vaststaat. Daarnaast is het tijdstip waarop die beslissing zou vallen bepalend. Indien de EC nog voor inwerkingtreding van dit wetsvoorstel tot een eindbesluit (voor een nog te openen onderzoek) zou kunnen komen, zal Nederland nog voorafgaand aan de inwerkingtreding de vrijstelling moeten aanpassen dan wel intrekken. Een terugvorderingssituatie lijkt dan niet aan de orde.

De leden van de fractie van het CDA stellen dat duidelijk is dat de EC niet akkoord zal gaan met de Nederlandse vrijstelling voor zeehavenbeheerders en vragen naar een plan B als blijkt de EC inderdaad niet akkoord gaat met de vrijstelling voor zeehavenbeheerders. De leden van de fractie van de SGP stellen een vergelijkbare vraag. Op dit moment is het kabinet nog in overleg met de EC over het wetsvoorstel inclusief de vrijstelling voor zeehavenbeheerders. Ook is de EC nog bezig met haar onderzoek in het kader van een gelijk Europees speelveld voor zeehavenbeheerders en is nog niet duidelijk in welke landen dit tot welke stappen gaat leiden. Daarnaast heeft de EC nog geen formeel standpunt ingenomen ten aanzien van de vrijstelling voor zeehavenbeheerders. Uit uitlatingen van de EC valt echter wel op te maken dat de vrijstelling in haar huidige vorm uiteindelijk niet op haar instemming kan rekenen. In overleg met de EC zal daarom bezien dienen te worden hoe het gelijk Europees speelveld voor zeehavenbeheerders alsnog gewaarborgd kan worden. De gemoderniseerde vennootschapsbelastingplicht vindt pas toepassing voor boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2016. Het lijkt daarom niet opportuun om vooruitlopend hierop en vooruitlopend op de besprekingen met de EC nu al een plan B uit te werken.

De leden van de fractie van het CDA vragen hoe de geraamde opbrengst verdeeld is over verschillende categorieën overheidslichamen, zoals het rijk, niet tot de publiekrechtelijke rechtspersoon Staat behorende ZBO’s, provincies, gemeenten, overige publiekrechtelijke rechtspersonen en privaatrechtelijke overheidslichamen. Voorts vragen de leden van de fractie van de D66 hoe groot het deel van deze geraamde opbrengst is, dat opgebracht wordt door overheidsondernemingen van medeoverheden.

Bij de raming van de opbrengst van dit wetsvoorstel zijn verschillende macro-economische benaderingen gecombineerd, omdat er onvoldoende gegevens zijn op microniveau. Een specifieke onderverdeling naar verschillende categorieën overheidslichamen is dan ook niet te maken. De macrocijfers geven wel een specificatie naar verschillende categorieën overheidslichamen, maar niet zoals specifiek door deze leden is gevraagd. De macrocijfers die beschikbaar zijn gesteld door het CBS, geven een indeling naar het rijk, de provincies, de gemeenten en de waterschappen. Een onderverdeling naar deze categorieën overheid kan, conform de raming van de budgettaire opbrengst, eveneens op verschillende wijze plaatsvinden. Grosso modo leveren deze cijfers het beeld op dat ongeveer de helft van de opbrengst op de gemeenten zal drukken, twee vijfde op het rijk en het overige (een tiende) op de provincies en de waterschappen.

Voorts vragen deze leden of het kabinet voornemens is om lokale overheden voor deze extra kostenpost te compenseren. De leden van de fractie van D66 stellen een soortgelijke vraag en betogen daarbij dat het wetsvoorstel er niet toe zou moeten leiden dat er een budgettaire herverdeling plaatsvindt tussen decentrale overheden en de centrale overheid. Zij vragen hoe het kabinet hier tegenaan kijkt en hoe gewaarborgd is dat decentrale overheden er niet op achteruit gaan.

Het wetsvoorstel strekt er inderdaad toe een gelijk speelveld te bewerkstelligen in de vennootschapsbelasting voor overheidsondernemingen en private ondernemingen. Het gevolg van de gemoderniseerde vennootschapsbelastingplicht voor overheidsondernemingen kan echter wel zijn dat sprake is van te betalen vennootschapsbelasting die terecht komt in de algemene middelen van de Staat. Vanuit doel en strekking van dit wetsvoorstel ligt het niet voor de hand dat de reparatie van het ongelijke speelveld weer ongedaan wordt gemaakt door middel van compensatie. Een specifieke en passende compensatie is – eveneens om reden van concurrentieverstoring – niet mogelijk en zal stuiten op Europese staatssteunbepalingen. Een generieke storting in bijvoorbeeld gemeente- of provinciefonds, is naar de mening van het kabinet te grofmazig om de tegemoetkoming in de juiste verhouding terecht te laten komen bij de belanghebbenden. Ook vanuit dit praktische oogpunt ligt terugsluizing derhalve niet voor de hand.

De Orde vraagt hoe het arm’s-lengthbeginsel, waarbij gelieerde partijen geacht worden arm’s-lengthprijzen te hanteren, zich verhoudt met het vereiste dat voor de toepassing van de samenwerkingsvrijstelling naar evenredigheid van de afname dient te worden bijgedragen in de kosten van het samenwerkingsverband.

Indien het samenwerkingsverband een publiekrechtelijke of privaatrechtelijke rechtspersoon is en belastingplichtig is, is er sprake van gelieerdheid in de zin van artikel 8b van de Wet Vpb 1969 tussen het samenwerkingsverband en de participerende samenwerkende overheden. Dit heeft tot gevolg dat het samenwerkingsverband een prijs in rekening moet brengen aan het desbetreffende overheidslichaam, welke overeenkomt met hetgeen een onafhankelijke partij in rekening zou brengen. In beginsel zal in voorkomende gevallen deze vergoeding overeenkomen met hetgeen zij aan het samenwerkingsverband aan andere afnemers in rekening brengt. Indien de vergoeding afwijkt, dient het samenwerkingsverband een onderbouwing in zijn administratie te hebben van de in rekening gebrachte prijzen, waaruit blijkt dat deze ook tussen ongelieerde partijen overeengekomen worden. In ieder geval dient het samenwerkingsverband te beschikken over documentatie waarmee het arm’s lengthkarakter van de in rekening gebrachte prijzen wordt onderbouwd, ongeacht of deze prijzen wel of niet afwijken van de aan onafhankelijke partijen in rekening gebrachte prijzen. Op deze wijze wordt bereikt dat de participanten naar evenredigheid van hun afname ten minste bijdragen in de integrale kosten. De werking van de objectvrijstelling leidt er dan toe dat er hooguit vennootschapsbelasting verschuldigd zal zijn over het verschil tussen de opbrengsten van derden en de aan die prestaties toe te rekenen kosten.

In het kader van de onderwijsvrijstelling wordt door de Orde gevraagd of middelen die indirect worden verkregen van een publiekrechtelijke rechtspersoon ook kunnen worden aangemerkt als publieke middelen. Dit is inderdaad mogelijk. Indien bijvoorbeeld een gemeente de verdeling van de gelden die zij ter beschikking heeft voor de bekostiging van huisvesting van basisonderwijs verricht vanuit een door haar voor dat doel beheerste stichting, kunnen de gelden die van deze stichting worden verkregen nog steeds worden aangemerkt als publieke middelen. Daarnaast vraagt de Orde of gelden die van indirecte overheidsondernemingen zijn verkregen, zijn aan te merken als publieke middelen. Dit hangt af van de omstandigheden van het geval. De hierboven geschetste situatie van de gemeentelijke stichting betreft ook een indirecte overheidsonderneming waarbij de gelden nog steeds zijn aan te merken als publieke middelen.

Omdat de Orde geen voorbeelden geeft, staat mij – afgezien van de hierboven bedoelde casus – niet voor ogen op welke casussen gedoeld kan zijn. In het algemeen geldt dat middelen van een publiekrechtelijke rechtspersoon of een privaatrechtelijk overheidslichaam die niet zijn voortgekomen uit een commerciële activiteit aangemerkt kunnen worden als publieke middelen. Bovendien, wanneer publieke middelen voor onderwijs of onderzoeksactiviteiten aan derden ter beschikking wordt gesteld om het te verdelen over eindbegunstigden, tast die verdeling het publieke karakter van die middelen in beginsel niet aan. Ter illustratie, de toekenning door NWO van onderzoeksbudgetten valt onder de reikwijdte van de vrijstelling.