Nr. 3 MEMORIE VAN TOELICHTING

Inhoudsopgave		Blz.
I.	ALGEMEEN	2
1.	Inleiding	2
2.	Btw-schuif	3
3.	Structurele verlaging tarief overdrachtsbelasting	4
4.	Vergroening	5
4.1.	Afschaffing vrijstelling kolenbelasting elektriciteitsopwekking	5
4.2.	Aanpassing tarief energiebelasting aardgas	5
4.3.	Afschaffing rode diesel	6
4.4.	Niet afschaffen leidingwaterbelasting	7
4.5.	Niet afschaffen Eurovignet	7
4.6.	Pakket heffingskorting groene beleggingen	8
5.	Overige maatregelen	9
5.1.	Geen inflatiecorrectie IB/LB in 2013	9
5.2.	Werkgeversheffingen hoge lonen en excessieve vertrekvergoedingen	9
5.3.	Niet invoeren werkbonus	9
5.4.	Aanpassing aftrek deelnemingsrente	10
5.5.	Verlaagd btw-tarief podiumkunsten en kunstvoorwerpen	12
5.6.	Aanpassing btw-vrijstelling medische diensten	12
5.7.	Niet afschaffen belasting op alcoholvrije dranken	14
5.8.	Aanpassing alcoholaccijns	14
5.9.	Aanpassing tabaksaccijns	15
6.	Budgettaire aspecten	16
7.	EU-aspecten	17
8.	Uitvoeringskosten Belastingdienst	18
9.	Gevolgen voor bedrijfsleven en burger	18
II.	ARTIKELSGEWIJZE TOELICHTING	20
Bijlagen		53

I. ALGEMEEN

1. Inleiding

Op 25 mei 2012 hebben de fracties van VVD, CDA, D66, GroenLinks en de ChristenUnie het zogenoemde Begrotingsakkoord 2013 gesloten. Het Begrotingsakkoord 2013 bevat een aanvullend pakket van consolidatie- en hervormingsmaatregelen. Dit wetsvoorstel bevat de onderstaande fiscale maatregelen uit het akkoord.

Tabel 1 Maatregelen wetsvoorstel

Maatregelen Wet uitwerking fiscale maatregelen Begrotingsakkoord 2013
Btw-schuif
Verhoging btw met 2% per 1/10/2012
Terugsluis btw-verhoging in IB/LB
Structurele verlaging tarief overdrachtsbelasting
Vergroening
Aanpassing tarief energiebelasting aardgas
Afschaffen vrijstelling kolenbelasting elektriciteitsopwekking
Afschaffing rode diesel
Niet afschaffen leidingwaterbelasting
Niet afschaffen Eurovignet
Pakket heffingskorting groene beleggingen
Overige maatregelen
Geen inflatiecorrectie IB/LB in 2013
Werkgeversheffingen hoge lonen en excessieve vertrekvergoedingen
Niet invoeren werkbonus
Aanpassing aftrek deelnemingsrente
Verlaagd btw-tarief podiumkunsten en kunstvoorwerpen per 1/7/2012
Aanpassing btw-vrijstelling medische diensten
Niet afschaffen belasting op alcoholvrije dranken
Aanpassing alcoholaccijns
Aanpassing tabaksaccijns

In de volgende paragrafen worden deze maatregelen nader toegelicht.

De andere fiscale maatregelen in het Begrotingsakkoord 2013 zijn of worden in andere wetsvoorstellen geregeld. De verdubbeling van de opbrengst van de bankenbelasting per 2012 is door aanname van het aangepaste amendement Braakhuis1 onderdeel van het wetsvoorstel Wet bankenbelasting. De aanscherping van het Witteveenkader zal worden geregeld in een door de Minister van Sociale Zaken en Werkgelegenheid in te dienen wetsvoorstel inzake de maatregelen in het Begrotingsakkoord 2013 met betrekking tot de verhoging van de AOW-leeftijd. De resterende fiscale maatregelen uit het Begrotingsakkoord 2013 worden uitgewerkt in het pakket Belastingplan 2013.

Dit wetsvoorstel voldoet aan de criteria in de Notitie Verzamelwetgeving.2 In de eerste plaats is sprake van samenhang. De samenhang tussen de onderdelen van dit wetsvoorstel is gelegen in de ontstaansgeschiedenis en de doelstelling van de verschillende maatregelen. Het voorstel bevat vrijwel alle fiscale maatregelen uit het Begrotingsakkoord 2013. Zoals hiervoor is vermeld, is de budgettaire opbrengst van het wetsvoorstel bestemd voor het terugbrengen van het overheidstekort. Daarnaast worden enkele maatregelen gedekt met andere maatregelen uit het wetsvoorstel. De onderdelen zijn niet van een omvang en complexiteit dat een afzonderlijk wetsvoorstel noodzakelijk is. Voorts is het niet op voorhand de verwachting dat één van de onderdelen dermate politiek omstreden is dat een goede parlementaire behandeling van andere onderdelen in het geding komt.

2. Btw-schuif

Het algemene btw-tarief wordt per 1 oktober 2012 verhoogd van 19% naar 21%. Dit levert structureel € 4,06 miljard op. Deze opbrengst wordt in 2012 en 2013 deels ingezet ter verbetering van het EMU-saldo. In 2013 wordt € 1,5 miljard van de opbrengst teruggesluisd via maatregelen in de inkomsten- en loonbelasting, het kindgebonden budget en de zorgtoeslag. De verhoging van het btw-tarief wordt dus in 2013 voor een deel gecompenseerd door een lagere inkomsten- en loonbelasting, hogere zorgtoeslag en kindgebonden budget, in het bijzonder voor huishoudens met een lager inkomen. In de onderstaande tabel is een overzicht gegeven van de maatregelen.

Tabel 2 Pakket terugsluis btw-verhoging 2013

Instrument	Maatregel	Budgettair (€ mld)
Arbeidskorting grens 2 (naar WML)	– 473 euro	– 0,05
Arbeidskorting maximum	+195 euro	– 1,24
Arbeidskorting afbouw	+195 euro	0,12
Zorgtoeslag		– 0,20
Normpercentage alleenstaande	– 0,6%-punt
Normpercentage meerpersoonshuishouden	– 0,4%-punt
Afbouwpercentage	1,7%-punt
Kindgebonden budget 2e kind	+ 75 euro	– 0,04
Alleenstaande ouderenkorting	+60 euro	– 0,07
Ouderenkorting tot inkomensgrens	+70 euro	– 0,12
Subtotaal terugsluis btw-verhoging		– 1,60
Premiedeel heffingskortingen	Tijdsevenredig herleiden	0,10
Totaal pakket terugsluis btw-verhoging		– 1,50

De arbeidskorting wordt aangepast zodat met ingang van 2013 het maximum al op WML-niveau wordt bereikt. Tevens wordt dit maximum verhoogd, behalve voor hoge inkomens. De zorgtoeslag gaat omhoog door verlaging van de normpercentages en wordt steiler met het inkomen afgebouwd. Ook het kindgebonden budget en de ouderenkortingen gaan omhoog. De maatregelen rondom het kindgebonden budget en de zorgtoeslag zullen in separate wet- en regelgeving geregeld worden.

In 2014 en 2015 zal het restant van de opbrengst uit de btw-verhoging in twee gelijke stappen van telkens € 1,28 miljard teruggesluisd worden via de tarieven in de inkomsten- en loonbelasting. Hierdoor zal vanaf 2015 de gehele opbrengst van de btw-verhoging teruggesluisd zijn. Het voornemen bestaat om de stappen voor 2014 en 2015 bij het pakket Belastingplan 2014 te regelen.

Personen die slechts een deel van het jaar verzekerd en premieplichtig zijn voor de volksverzekeringen, hebben nu voor het gehele jaar recht op het premiedeel van de heffingskortingen. Vanaf 2013 worden de heffingskortingen voor de premie voor de volkverzekeringen tijdsevenredig herleid naar rato van de tijd dat men verzekerd en premieplichtig is. Deze maatregel wordt in het Belastingplan 2013 opgenomen.

Deze maatregelen passen in het streven dat is gericht op het structureel verbeteren van de overheidsfinanciën, het verstevigen van het vertrouwen van de financiële markten en het verder toekomstbestendig maken van de Nederlandse economie. Een btw-verhoging met op een later moment een terugsluis naar de inkomsten- en loonbelasting verbetert op korte termijn het EMU-saldo en heeft uit dien hoofde een positief vertrouwenseffect op de financiële markten. Voor dit vertrouwen is het van belang dat de btw-verhoging zo snel mogelijk wordt ingevoerd. Het eerstvolgende moment waarop dit uitvoerbaar is, is 1 oktober 2012.

Een schuif van directe naar indirecte belastingen wordt aanbevolen door internationale instanties als de OESO en de Europese Commissie en door de Studiecommissie Belastingstelsel. Met deze maatregel wordt de structuur van de belastingheffing verbeterd. Bij een verhoging van de btw in combinatie met aanwending van de opbrengst voor een verlaging van de inkomsten- en loonbelasting, domineren op langere termijn de positieve effecten op de werkgelegenheid en groei. Zoals in de Fiscale agenda3 is toegelicht, leidt zo’n schuif ook tot een minder verstorend en meer solide belastingstelsel.

Een internationale vergelijking laat zien dat er, met het oog op grenseffecten, ruimte is om deze tariefsverhoging door te voeren. In Duitsland bedraagt het algemene btw-tarief 19%, maar in het verleden was het tariefsverschil met Duitsland groter. In de periode 2001–2007 lag het algemene btw-tarief in Nederland nog 3 procentpunt hoger dan in Duitsland. In België bedraagt het algemene btw-tarief 21%.

3. Structurele verlaging tarief overdrachtsbelasting

Het kabinet heeft met terugwerkende kracht vanaf 15 juni 2011 het overdrachtsbelastingtarief voor woningen fors verlaagd (van 6% naar 2%). Deze maatregel loopt zonder aanvullende regelgeving per 1 juli 2012 af.

Terugkeer naar een overdrachtsbelastingtarief van 6% zou op een zeer ongelegen moment komen. Uit het Centraal Economisch Plan 2012 (CEP 2012) blijkt dat de woningmarkt blijft stagneren.4 Het aantal transacties is fors afgenomen. Burgers hebben moeite hun huis te verkopen, wat in sommige gevallen leidt tot financiële problemen. Het kabinet heeft om die reden een meeromvattend totaalpakket voor ogen dat het eigenwoningbezit bevordert en de risico’s van de hoge hypotheekschulden beperkt. In het Begrotingsakkoord 2013 is sprake van een dergelijk totaalpakket. Dit totaalpakket is uitwerkt in de reactie van het kabinet op de motie Kuiper van 25 mei 2012.5 Onderdeel van dat totaalpakket is het structureel maken van de verlaging van het overdrachtsbelastingtarief voor woningen naar 2%.

Het ligt in de rede dat het laten aflopen van de tijdelijke verlaging van het overdrachtsbelastingtarief voor woningen de negatieve tendens op de woningmarkt zou versterken. Om die reden wordt in dit wetsvoorstel de tijdelijke verlaging vanaf 1 juli 2012 structureel gemaakt. Deze maatregel voorkomt een nog verdere verdieping van de malaise op de woningmarkt en draagt bij aan het creëren van langdurige zekerheid op die woningmarkt. Voorts worden economische verstoringen verminderd. Het betekent tevens lagere financiële risico’s voor de burger. Zij hoeven namelijk minder kosten mee te financieren.

4. Vergroening

4.1. Afschaffing vrijstelling kolenbelasting elektriciteitsopwekking

De kolenbelasting kent een vrijstelling voor kolen die worden gebruikt als brandstof (input) voor het opwekken van elektriciteit (output). De gedachte achter de inputvrijstelling is dat de output – de elektriciteit – belast is met energiebelasting. In de Energiebelastingrichtlijn7 is ook bepaald dat een vrijstelling moet worden verleend voor energieproducten en elektriciteit die worden gebruikt voor de productie van elektriciteit. De richtlijn biedt lidstaten wel de mogelijkheid om deze producten uit milieubeleidsoverwegingen aan belasting te onderwerpen. Van deze mogelijkheid wordt gebruikgemaakt door de vrijstelling van kolenbelasting met ingang van 1 januari 2013 af te schaffen die wordt verleend voor de uitslag en de invoer van kolen die worden gebruikt als brandstof voor het opwekken van elektriciteit in een installatie met een elektrisch rendement van minimaal 30 percent en een elektrisch vermogen van ten minste 60 kW. De milieudruk als gevolg van elektriciteitsopwekking uit kolen is vele malen zwaarder dan bijvoorbeeld elektriciteitsopwekking uit aardgas. Dit betreft naast het broeikasgas koolstofdioxide ook zwavel- en stikstofoxiden en fijn stof, alle met consequenties voor de luchtkwaliteit. Deze emissies zijn niet aan de installatie te wijten, maar zijn rechtstreeks uit de eigenschappen van de brandstof af te leiden. Tevens versterkt het belasten van dergelijk kolengebruik de positie van duurzamere alternatieven en daarmee beweging naar een duurzamere energievoorziening.

4.2. Aanpassing tarief energiebelasting aardgas

De eerste schijf (0 – 5 000 m³) en de tweede schijf (5000 – 170 000 m³) van de energiebelasting voor aardgas worden samengevoegd en vervolgens wordt het tarief voor de nieuwe eerste schijf verhoogd. Dit komt neer op een tarief van 18,22 eurocent voor het aardgasverbruik tussen 0 en 170 000 m³. Zowel het tarief van de schijf voor het gebruik van 170 000 tot 1 miljoen m³ als het tarief voor de schijf van 1 miljoen tot 10 miljoen m³ wordt verhoogd met 0,3 eurocent. In de schijf voor het verbruik boven 10 miljoen m³ wordt het tariefonderscheid voor zakelijk en niet-zakelijk verbruik afgeschaft en wordt het nieuwe tarief vastgesteld op 1,13 eurocent. Dit komt erop neer dat het tarief boven 10 miljoen m³ voor zakelijk gebruik eveneens met 0,3 eurocent wordt verhoogd. In de onderstaande tabel is een overzicht van deze wijzigingen opgenomen.

Tabel 3 Aanpassing tarief energiebelasting aardgas

Aardgas	Tarief 2012	Voorstel tarief (centen)	Verhoging (centen)	Verhoging (%)
< 5 000 m3	16,67	18,22	1,55	9,3%
5 000 – 170 000 m3	14,43	18,22	3,79	26,3%
170 000 – 1 mln m3	4,00	4,30	0,30	7,5%
1 mln – 10 mln m3	1,27	1,57	0,30	23,6%
>10 mln zakelijk1	0,83	1,13	0,30	36,1%
>10 mln niet-zakelijk2	1,19	1,13	– 0,06	– 5,5%

De verhoging van de energiebelastingtarieven voor aardgas leidt tot een opbrengst van circa € 365 miljoen per jaar. Ongeveer 48% van de lastenverzwaring slaat neer bij de huishoudens en ongeveer 52% bij bedrijven en overige instellingen.

Uitgaande van een gemiddeld aardgasverbruik door huishoudens van circa 1 560 m³ per jaar komt de tariefsverhoging voor huishoudens neer op een verhoging van € 24 per jaar.

Voor de energiebedrijven wordt een uitvoeringsprobleem inzake toepassing van het energiebelastingtarief voor blokverwarming voor een groot deel opgelost omdat de eerste en tweede schijf van aardgas worden samengevoegd waardoor het bij een verbruik tot 170 000 m³ aardgas niet meer van belang is om vast te stellen of aardgas al dan niet voor blokverwarming wordt gebruikt.

De verhogingen werken evenredig door naar de verlaagde energiebelastingtarieven voor aardgas bij de glastuinbouw. Relatief behouden de glastuinbouwbedrijven hetzelfde voordeel en blijft de belastingdruk in de glastuinbouw hetzelfde als voor de energie-intensieve industrie.

De verhoging van de energiebelastingtarieven leidt tot een gering energiebesparingseffect.

Het voorstel van Wet opslag duurzame energie zal in overeenstemming worden gebracht met het onderhavige voorstel. De Wet opslag duurzame energie sluit namelijk aan bij de tariefschijven van de Wet belastingen op milieugrondslag.

4.3. Afschaffing rode diesel

Het wetsvoorstel voorziet erin om de zogenoemde rode diesel af te schaffen voor ander gebruik dan als motorbrandstof voor de scheepvaart, niet zijnde pleziervaart. In de wettelijke bepalingen wordt rode diesel aangeduid als halfzware olie en gasolie die zijn voorzien van herkenningsmiddelen. De afschaffing betekent dat het huidige verlaagde accijnstarief voor laatstgenoemde producten van € 258,86 per 1 000 liter komt te vervallen. Voortaan is dan het reguliere tarief van halfzware olie en gasolie van toepassing van € 430,80 per 1 000 liter voor zwavelvrije producten of van € 441,72 per 1 000 liter voor niet zwavelvrije producten. De producten hoeven dan niet meer te worden voorzien van herkenningsmiddelen. Overigens blijft de verplichting om herkenningsmiddelen toe te voegen bestaan voor halfzware olie en gasolie die worden gebruikt als brandstof voor de aandrijving van schepen, niet zijnde pleziervaartuigen. Omdat dergelijk gebruik is vrijgesteld van accijns zou anders het risico op misbruik te groot zijn.

De mogelijkheid om veraccijnsde gasolie te leveren als motorbrandstof voor de scheepvaart, niet zijnde pleziervaart, en voor dergelijke leveringen te verzoeken om teruggaaf van accijns, blijft bestaan. Wel zal ook dan de gasolie moeten zijn voorzien van herkenningsmiddelen. Vanzelfsprekend moet dan accijns zijn voldaan naar het reguliere tarief van gasolie dat met ingang van 1 januari 2013 als enige resteert.

Als gevolg van het afschaffen van de zogenoemde rode diesel voor niet-vrijgestelde doeleinden komt ook de zogenoemde grootverbruikersregeling te vervallen. Deze wordt vrijwel uitsluitend gebruikt voor rode diesel.

Een ander gevolg van het afschaffen van de rode diesel is dat ook de mogelijkheden tot gedeeltelijke teruggaaf van accijns vervallen voor bepaalde tuinbouwers en voor charitatieve en culturele instellingen alsmede instellingen van levensbeschouwelijke aard die rode diesel gebruiken voor verwarmingsdoeleinden indien geen aansluiting aanwezig is op het aardgasnet. Wat betreft de tuinbouwers gaat het om een zeer klein aantal bedrijven. Wat betreft de diverse instellingen wordt voor zover bekend geen gebruik gemaakt van deze teruggaafmogelijkheid. Overigens behouden beide groepen de mogelijkheid om gedeeltelijk teruggaaf van accijns te vragen bij gebruik van vloeibaar gemaakt petroleumgas.

Door het afschaffen van het verlaagde accijnstarief voor de zogenoemde rode diesel zal in de meeste gevallen moeten worden overgeschakeld op het gebruik van normale diesel, waarvoor een hogere accijns geldt. Een hogere prijs is doorgaans een prikkel om meer energie-efficiënt te gaan werken, hetgeen een positief milieueffect betekent.

4.4. Niet afschaffen leidingwaterbelasting

Op grond van het Belastingplan 2012 zou de belasting op leidingwater met ingang van 1 januari 2013 worden afgeschaft. In het Begrotingsakkoord 2013 is echter opgenomen dat de belasting op leidingwater in ieder geval in het jaar 2013 nog blijft bestaan. Het is nog niet duidelijk op welk tijdstip deze afschaffing alsnog zal plaatsvinden. Daarom wordt de afschaffing per 1 januari 2013 gewijzigd in afschaffing op een bij koninklijk besluit te bepalen tijdstip.

Het uitstellen van de afschaffing van de leidingwaterbelasting heeft een gering positief milieueffect.

4.5. Niet afschaffen Eurovignet

Ingevolge het Eurovignetverdrag8 heffen Nederland, België, Luxemburg, Denemarken en Zweden een belasting voor het gebruik van de snelweg door vrachtwagens vanaf 12 ton. Nederland heeft de heffing neergelegd in de Wet belasting zware motorrijtuigen (BZM). Bij het Belastingplan 2012 is de mogelijkheid gecreëerd de BZM bij koninklijk besluit af te schaffen en het voornemen uitgesproken om dat in 2013 daadwerkelijk te doen. Aanleiding vormden onder meer de relatief hoge uitvoeringskosten en de onzekere toekomst van het Eurovignet, gezien plannen in Denemarken en België om in 2012 of 2013 over te stappen op een kilometerheffing. Uitgangspunt was dan ook afschaffing per 1 januari 2013, maar gezien de verdragsrechtelijke aspecten en de gecompliceerde contractuele situatie met een private serviceprovider is gekozen voor inwerkingtreding bij koninklijk besluit. De budgettaire derving van de afschaffing werd voor wat betreft de derving van binnenlandse vervoerders – € 121 miljoen – gedekt uit een gelijktijdige verhoging van de motorrijtuigenbelasting voor zware vrachtauto’s. Daarnaast zou Nederland niet langer delen in de internationale opbrengst van het Eurovignet, afkomstig van vervoerders uit derde landen die een Eurovignet aanschaffen voor ritten in het Eurovignetgebied. Deze derving van € 34 miljoen was gedekt buiten de autobelastingen.

De beoogde datum van inwerkingtreding van 1 januari 2013 leek de mogelijkheid te bieden van een gezamenlijke uitstap met Denemarken of België. Zoals ook gemeld in de brief van 8 maart 20129 is inmiddels echter gebleken dat een gezamenlijke uitstap met één of meer andere lidstaten op korte termijn niet mogelijk is. Zowel in Denemarken als in België hebben de plannen voor invoering van een kilometerheffing inmiddels vertraging opgelopen.

Met de vervoerssector is nader overleg gepleegd over de ontstane situatie. Vanuit de sector bestaan sterke bezwaren tegen een eenzijdige uitstap vanwege de verslechtering van de internationale concurrentiepositie voor Nederlandse vervoerders die daarvan het gevolg kan zijn. Nederlandse vervoerders zouden te maken krijgen met een verhoging van de motorrijtuigenbelasting, maar zij zouden daarnaast het Eurovignet moeten blijven betalen in de andere Eurovignetlanden. Dit laatste zou vooral spelen richting België. Daarnaast zou bij een eenzijdige uitstap richting Duitsland weliswaar geen sprake zijn van een lastenverzwaring voor Nederlandse vervoerders – binnenlandse en buitenlandse vervoerders zijn in Duitsland ook nu al de Mautheffing verschuldigd – maar wel van een lastenverlichting voor buitenlandse vervoerders, die immers niet behoeven mee te betalen aan de verhoging van de Nederlandse motorrijtuigenbelasting. Verder vroeg de sector nog aandacht voor de lastenverschuivingen richting houders van zware vrachtauto’s die nu weinig gebruikmaken van de snelweg en daarmee weinig bijdragen aan het Eurovignet, maar die wel meebetalen aan de dekking in de motorrijtuigenbelasting.

Stopzetting van de heffing moet ten minste negen maanden van tevoren worden genotificeerd aan de depositaris van het verdrag, de Europese Commissie. De hiervoor geschetste situatie vormde echter aanleiding om de stopzetting van de heffing niet al op 1 april 2012 aan de Europese Commissie te melden. Daarmee is afschaffing van de BZM per 1 januari 2013 niet meer mogelijk. Bij de totstandkoming van het Begrotingsakkoord 2013 is vervolgens besloten de inwerkingtreding bij koninklijk besluit van de afschaffing van de BZM en bijbehorende verhoging van de motorrijtuigenbelasting voorlopig niet plaats te laten vinden.

4.6. Pakket heffingskorting groene beleggingen

In het Begrotingsakkoord 2013 wordt ingezet op meer nadruk op duurzame («groene») economische groei. In dat kader is besloten de regeling groenprojecten niet verder te versoberen maar groen beleggen en groen financieren blijvend fiscaal te stimuleren met een heffingskorting van 0,7%, naast de bestaande vrijstelling ter waarde van 1,2% in box 3. De belegger in groene projecten ontvangt hierdoor, over een vermogen boven de basisvrijstelling tot € 56 420, jaarlijks een substantiële fiscale tegemoetkoming van in totaal 1,9% over het als «groen» gecertificeerde vermogen. Met de regeling groen beleggen stimuleert de overheid duurzame projecten door de financiering van «groenprojecten» aantrekkelijk te maken. Doordat de overheid een belastingvoordeel geeft aan «groene» spaarders en beleggers kan de bank een lening aan een investeerder met een lager rentetarief verstrekken voor een gecertificeerd groenproject. Deze groenprojecten lopen uiteen van behoud van natuur, bos en landschap, tot duurzame landbouwbedrijven, duurzame energieopwekking, duurzame binnenvaart, ruimtelijke herstructurering van bijvoorbeeld bedrijventerreinen en duurzame utiliteit- en woningbouw. Er wordt € 52 miljoen (2013: € 22 miljoen) ingezet voor het op deze wijze handhaven van de regeling groenprojecten. De andere drie heffingskortingen (voor sociaal-ethisch beleggen, cultureel beleggen en durfkapitaal) en de daaraan gerelateerde vrijstellingen in box 3 worden met ingang van 1 januari 2013 geschrapt. Deze regelingen zijn van een te geringe omvang om een fiscale faciliteit te rechtvaardigen. De afschaffing van deze heffingskortingen en vrijstellingen past bovendien in het streven van het kabinet naar een meer eenvoudige belastingheffing. Het aangiftebiljet inkomstenbelasting kan worden vereenvoudigd en ook de Belastingdienst heeft baat bij minder vrijstellingen.

5. Overige maatregelen

5.1. Geen inflatiecorrectie IB/LB in 2013

De inflatiecorrectie in de inkomsten- en loonbelasting blijft voor één jaar achterwege. Deze maatregel is onderdeel van het pakket van maatregelen in het Begrotingsakkoord 2013 gericht op het bevorderen van loonmatiging. Hierdoor draagt ook de marktsector bij aan herstel van de overheidsfinanciën. Dit zorgt voor een opbrengst van € 1,2 miljard structureel.

5.2. Werkgeversheffingen hoge lonen en excessieve vertrekvergoedingen

In het kader van het Begrotingsakkoord 2013 zal in 2013 een tijdelijke werkgeversheffing gelden van 16% over in 2012 genoten lonen (inclusief bonussen) voor zover deze boven een bedrag van € 150 000 uitkomen. Voor de berekening van deze werkgeversheffing wordt aangesloten op het loon van de werknemer over het jaar 2012 om de heffing in het jaar 2013 te kunnen effectueren. Vanwege de systematiek van een werkgeversheffing richt deze heffing zich op werkgevers en niet op werknemers en IB-ondernemers (niet zijnde werkgevers). Hiervoor is gekozen vanwege het eenmalige karakter van de maatregel. Vanwege de consequenties voor het vestigingsklimaat in Nederland is niet gekozen voor een eenmalige, generieke heffing in de vorm van een verhoging van het toptarief van 52% met een extra schijf vanaf € 150 000.

De werkgeversheffing op excessieve vertrekvergoedingen wordt per 1 januari 2013 verhoogd van 30% naar 75%. Excessieve vertrekvergoedingen worden daarmee ontmoedigd.

5.3. Niet invoeren werkbonus

Met het oog op de hervorming van de AOW en het Witteveenkader wordt het vitaliteitspakket versoberd. Deze maatregelen staan toegelicht in de Voorjaarsnota 2012 van 25 mei 2012. In dit wetsvoorstel worden de fiscale onderdelen van de versobering van het vitaliteitspakket geregeld. De ingevolge het Belastingplan 2012 op 1 januari 2013 in werking te treden verhoging van de arbeidskorting voor belastingplichtigen die aan het begin van het kalenderjaar 60 jaar oud zijn en inkomen uit arbeid genieten, zal niet doorgaan. De opbrengst van het afschaffen van deze werkbonus loopt in de tijd op, omdat de regeling in de toekomst zou worden uitgebreid. In 2017 zou een inkomensafhankelijk kopje worden ingevoerd. Bovendien zou in 2020 de ingangsleeftijd van de werkbonus niet meeschuiven met de verhoging van de AOW-leeftijd, waardoor de doelgroep van de regeling met 1 jaar zou worden uitgebreid. Deze reeds aangekondigde, maar nog niet in wetgeving omgezette beleidsvoornemens zullen door dit wetsvoorstel dan ook niet meer plaatsvinden. In de onderstaande tabel is een uitsplitsing van de maatregelen opgenomen.

Tabel 4 Fiscale maatregelen vitaliteitspakket (€ mln., + = lastenverzwaring)

	2013	2014	2015	2016	2017	struc
Niet invoeren werkbonus	542	569	580	592	729	879
wv. niet invoeren werkbonus per 2013	542	569	580	592	604	604
wv niet doorgaan vastzetten leeftijdsgrens werkbonus	0	0	0	0	0	150
wv. niet doorgaan inkomensafhankelijk kopje werkbonus	0	0	0	0	125	125

5.4. Aanpassing aftrek deelnemingsrente

Inleiding

Als onderdeel van het pakket aan maatregelen om de overheidsfinanciën weer gezond te maken, is besloten om de aftrek van deelnemingsrente te beperken. In dit wetsvoorstel is een renteaftrekbeperking opgenomen die is gericht op situaties waarin sprake is van excessieve aftrek van deelnemingrente. De opbrengst van deze maatregel bedraagt € 150 miljoen en zal worden aangewend voor het verkleinen van het begrotingstekort.

Met deze maatregel geeft het kabinet zo veel mogelijk uitvoering aan de motie Bashir/Van Vliet.10 In deze motie wordt de regering verzocht met maatregelen te komen om het zogenoemde Bosal-gat in de vennootschapsbelasting te dichten. De motie wordt evenwel niet onverkort uitgevoerd aangezien in de motie wordt verzocht om de aftrek van rente te beperken voor zover sprake is van een deelneming in een buitenlandse dochtermaatschappij. Dit betekent dat de motie in strijd is met het zogenoemde Bosal-arrest waarin het HvJ EU heeft geoordeeld dat geen onderscheid mag worden gemaakt in de fiscale behandeling van deelnemingen in binnenlandse en buitenlandse dochtermaatschappijen.11

Vormgeving maatregel

Bij de financiering van een deelneming met een geldlening komt op grond van de huidige wetgeving de rente op die geldlening bij het bepalen van de winst in aftrek. Daarbij is van belang dat als de voordelen uit hoofde van die deelneming onder de deelnemingsvrijstelling vallen die voordelen niet in de belastingheffing worden betrokken. Het kabinet beoogt deze aftrekmogelijkheid in te perken voor zover deze leidt tot een bovenmatige en onwenselijke financiering van deelnemingen met geldleningen.

De vormgeving sluit aan bij het advies van het Topteam hoofdkantoren waarbij rekening is gehouden met de gestelde budgettaire opbrengst.

Een renteaftrekbeperking moet te verenigen zijn met een goed ondernemings- en vestigingsklimaat. In een goed ondernemings- en vestigingsklimaat moet de fiscus niet op de stoel van de ondernemer gaan zitten. Het staat een onderneming in beginsel vrij hoe zij haar activiteiten wil financieren. Maar bij een zodanige allocatie van rentelasten dat sprake is van onbedoeld gebruik dat de proporties van misbruik heeft aangenomen, is er reden om beperkingen aan te brengen op de aftrek van rente.

Een belangrijke overweging in de discussie over de aftrek van deelnemingsrente is dat in Nederland actieve internationaal opererende ondernemingen zich staande moeten houden in de concurrentieslag met internationale ondernemingen die in andere landen zijn gevestigd. Het kabinet is geen voorstander van een maatregel die ertoe zou leiden dat het internationaal opererende bedrijfsleven fiscaal beperkt zou kunnen worden in het expanderen op buitenlandse markten. Dit zou ten koste gaan van de positie van de vanuit Nederland opererende multinationals en zou het Nederlandse vestigingsklimaat verslechteren. Aan de andere kant kan de aftrek van deelnemingsrente niet onbeperkt in stand blijven nu gebleken is dat de aftrek van deelnemingsrente in sommige gevallen heeft geleid tot een fiscaal gedreven, excessieve financiering met vreemd vermogen.12

Ten slotte is van belang dat de wetgeving in de toepassing voor zo veel mogelijk belastingplichtigen eenvoudig en goed uitvoerbaar is. In de praktijk is het vaak niet eenvoudig om vast te stellen welke leningen zijn gebruikt voor de financiering van welke actiefposten. Daarom is een rekenregel opgenomen waarmee een deel van het totaalbedrag van de geldleningen die de belastingplichtige is aangegaan, wordt toegerekend aan de lichamen waarin een deelneming wordt gehouden: de zogeheten deelnemingsschuld. Voor zover het gemiddelde bedrag aan deelnemingen groter is dan het gemiddelde bedrag van het eigen vermogen, worden de deelnemingen geacht met geldleningen te zijn gefinancierd. Deze rekenregel gaat uit van de gedachte dat het eigen vermogen primair wordt gebruikt voor de financiering van deelnemingen. De rekenregel is daardoor gunstig voor belastingplichtigen. Het bedrag van de aldus bepaalde deelnemingsschuld dient als basis om het bedrag van de niet-aftrekbare financieringskosten vast te stellen. Het deel van het totale bedrag aan renten en kosten van geldleningen dat niet aftrekbaar is, is in beginsel gelijk aan de verhouding tussen de deelnemingsschuld en het gemiddelde bedrag van alle geldleningen. De toerekening van eigen vermogen aan deelnemingen is alleen van toepassing op de voorgestelde aftrekbeperking.

Om het ondernemings- en vestigingsklimaat zoveel mogelijk te ontzien, wordt de maatregel gericht op constructies waarin sprake is van bovenmatige financiering met geldleningen. Daarom worden deelnemingen die een uitbreidingsinvestering vormen uitgezonderd bij het bepalen van de deelnemingsschuld. Hierdoor wordt het bedrijfsleven niet belemmerd in de uitbreiding van zijn ondernemingsactiviteiten. De eventueel daarmee samenhangende financieringslasten blijven immers aftrekbaar. Deze uitzondering geldt echter niet in onder meer de volgende onwenselijke situaties: als sprake is van een hybride lening aan het lichaam waarin de deelneming wordt gehouden, als de rente ter zake van de financiering van een dergelijke uitbreiding ook elders in het concern in aftrek wordt gebracht (double dip) of als de financiering van het lichaam waarin de deelneming wordt gehouden, is aangegaan vanwege de belastingbesparing.

Huidige renteaftrekbeperkingen

In het nader rapport bij het Belastingplan 201213 is toegezegd in het wetsvoorstel waarin de aftrekbeperking van deelnemingsrente zou worden opgenomen, de renteaftrekbepalingen in de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb 1969) tegen het licht te houden.

Het kabinet is voorstander van afschaffing van de thincapregeling. De andere aftrekbeperkingen in de Wet Vpb 1969 worden gehandhaafd. De thincapregeling past bij nadere beschouwing niet goed bij deze aanpak omdat zij een generieke werking heeft. Daarnaast is gebleken dat deze regeling ook belastingplichtigen uit het midden- en kleinbedrijf raakt, voor wie de thincapregeling niet was bedoeld. Afschaffing leidt echter tot een budgettaire derving van € 30 miljoen waarvoor op dit moment geen dekking is. Als de benodigde dekking kan worden gevonden, zal het kabinet in het pakket Belastingplan 2013 voorstellen de thincapregeling af te schaffen. Afschaffing van de thincapregeling leidt tot een vermindering van de administratieve lasten van belastingplichtigen en de uitvoeringskosten van de Belastingdienst.

Bij de beschouwing van de bestaande renteaftrekbeperkingen is bezien waar een overlap zou kunnen ontstaan met de voorgestelde aftrekbeperking van deelnemingsrente. Daarbij is het uitgangspunt dat dezelfde rente niet meer dan eenmaal in aftrek kan worden beperkt en dat de verschillende renteaftrekbeperkingen worden toegepast in de volgorde waarin zij in de wet staan.

In bijlage I wordt nader ingegaan op de bestaande renteaftrekbeperkingen.

Behandeling van eigen en vreemd vermogen

Een voorstel om de aftrek van rente in de vennootschapsbelasting te beperken biedt de gelegenheid dieper in te gaan op het verschil in behandeling tussen eigen en vreemd vermogen in de vennootschapsbelasting. In dit kader wordt in bijlage II ingegaan op alternatieven en de afwegingen bij de fiscale behandeling van eigen en vreemd vermogen, zoals de Tweede Kamer heeft verzocht.14 Daarbij wordt ook aandacht besteed aan het advies van de Studiecommissie belastingstelsel.

5.5. Verlaagd btw-tarief podiumkunsten en kunstvoorwerpen

Podiumkunsten en kunstvoorwerpen zullen per 1 juli 2012 weer onder het verlaagde btw-tarief gaan vallen. Dit is onderdeel van het Begrotingsakkoord 2013 waarin besloten is de eerdere maatregel waarbij de podiumkunsten en kunst- en verzamelvoorwerpen onder het algemene tarief kwamen te vallen, terug te draaien. Onder podiumkunsten vallen de volgende diensten: het verlenen van toegang tot muziek- en toneeluitvoeringen (bijvoorbeeld operettes, dansen, musicals en lezingen) en het optreden door uitvoerende kunstenaars. Onder kunstvoorwerpen valt de invoer van kunstvoorwerpen en voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten en de levering van kunstvoorwerpen door de maker of een ondernemer, andere dan een wederverkoper.

5.6. Aanpassing btw-vrijstelling medische diensten

De medische vrijstelling in de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB 1968) wordt herijkt. Het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (HvJ EG) heeft in 2006 arrest gewezen in een tweetal (gevoegde) zaken waarin de Hoge Raad prejudiciële vragen had gesteld over doel en strekking van de medische vrijstelling.15 De centrale vraag van de Hoge Raad in deze gevallen was toegespitst op de verwijzing in de medische vrijstelling in de omzetbelasting naar de Wet op de beroepen in de individuele gezondheidszorg (Wet BIG). Het arrest bevestigt dat deze verwijzing is toegestaan. Het HvJ EG overweegt daarbij dat niet alle gezondheidskundige verzorging van de mens onder de vrijstelling valt. De medische vrijstelling heeft alleen betrekking op gezondheidskundige verzorging die, gelet op de beroepsopleiding van de zorgverleners, voldoende kwaliteitsniveau heeft. Daarbij dient steeds het beginsel van de fiscale neutraliteit in acht te worden genomen. Dit beginsel strekt ertoe dat ondernemers die vergelijkbare diensten verrichten gelijk worden behandeld. Het communautaire kader voor de medische vrijstelling schrijft voor dat gezondheidskundige diensten zijn vrijgesteld wanneer deze worden verricht door beoefenaren van (para)medische beroepen die door de lidstaten worden omschreven. Die laatste aanwijzing moet garanderen dat de vrijstelling alleen geldt voor de gezondheidskundige verzorging van de mens door zorgverleners met de vereiste beroepskwalificaties. Met andere woorden, het communautaire kader verplicht lidstaten tot de aanwijzing van zorgverleners die voldoen aan een zeker kwaliteitsniveau van de zorgverlening. De Wet BIG is de enige wet die een voor individuele beroepsbeoefenaren relevant normenkader biedt. De wet regelt een aantal beroepen en opleidingen op het gebied van de individuele gezondheidszorg om de kwaliteit van de beroepsuitoefening te bewaken en te bevorderen.

De voorgestelde herijking maakte eerder deel uit van het oorspronkelijke wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2008, herhaald bij het Belastingplan 2009. Daarbij werd ook voorgesteld de medische btw-vrijstelling terug te brengen tot díe medische diensten van BIG-opgeleiden, die ook daadwerkelijk behoren tot de uitoefening van dat BIG-beroep. Beide keren is het voorstel gesneuveld. Vervolgens is de reikwijdte van de vrijstelling gewijzigd per 1 juli 2009, in die zin dat – kort gezegd – vrijstelling kan voortvloeien hetzij uit vermelding in het BIG-register, hetzij door vermelding in een nog op te stellen VWS-register.

Het stellen van nadere regels voor beroepen die buiten het kader van de Wet BIG vallen, gaat echter in tegen het feit dat de overheid een zeer terughoudend beleid voert inzake het regelen van beroepen in de zorg. Daarmee zou immers – buiten de waarborgen van de Wet BIG – een tweede toetsingskader ontstaan voor wat betreft de kwaliteit. Anders gezegd: een «tweede BIG-register» (VWS-register) biedt geen vergelijkbaar kwaliteitskader als de Wet BIG, maar zou een dergelijke kwaliteitsgarantie wel ten onrechte suggereren. Een belangrijk argument tijdens de parlementaire behandeling was dat burgers moesten kunnen vertrouwen op de kwaliteit van de alternatieve behandelaars. Het stellen van nadere regels voor beroepen die buiten het kader van de Wet BIG vallen gaat echter in tegen het feit dat van overheidswege het vereiste kwaliteitsniveau van deze gezondheidskundige verzorging niet kan worden gewaarborgd. Daarnaast is wat onder complementaire/alternatieve geneeskunst valt vrijwel onbegrensd en wordt deze geneeskunst door allerlei disciplines uitgevoerd. Met een tweede BIG-register is het dus niet mogelijk om een goed onderscheid te kunnen maken tussen wat goede alternatieve behandelaars zijn en wat kwakzalvers zijn. Tot slot zou een tweede register – feitelijk alleen opgezet om fiscale redenen – omvangrijke uitvoeringslasten met zich meebrengen. Vanwege bovenstaande redenen kiest het kabinet bij nader inzien niet voor het tot stand brengen van een VWS-register, maar geldt het BIG-register als enige bruikbare maatstaf voor kwaliteit bij individuele beroepsbeoefenaren. Derhalve wordt voorgesteld voor de medische btw-vrijstelling hierbij aan te sluiten en deze terug te brengen tot díe medische diensten van BIG-opgeleiden, die ook daadwerkelijk behoren tot de uitoefening van dat BIG-beroep.

De bedoelde herijking komt tot uitdrukking in de voorwaarde dat de hier bedoelde gezondheidskundige verzorging van de mens alleen is vrijgesteld van omzetbelasting indien de desbetreffende werkzaamheden worden uitgevoerd door een Wet BIG-beroepsbeoefenaar, behorend tot het gebied van deskundigheid van de beroepsbeoefenaar zoals dit is omschreven in het bepaalde bij of krachtens de Wet BIG. Voorts moeten de werkzaamheden worden verricht op basis van een op deze specifieke werkzaamheden gerichte, door de beroepsbeoefenaar voltooide opleiding, waarvoor de kwaliteitseisen eveneens worden omschreven in het bepaalde bij of krachtens de Wet BIG. Daarmee is verzekerd dat de vrijgestelde diensten van deze beroepsbeoefenaren aan het voor die diensten in Nederland noodzakelijk geachte kwaliteitsniveau voldoen.

Als gevolg van deze herijking komen enkele thans vrijgestelde diensten van beroepsbeoefenaren in de zin van de Wet BIG onder de heffing van de omzetbelasting te vallen, waarvoor de opleidingseisen niet vastliggen in het bepaalde bij of krachtens de Wet BIG, met ingang van 1 januari 2013. Het gaat hierbij om BIG-beroepsbeoefenaren zoals bijvoorbeeld de zogenoemde CAM-artsen of fysiotherapeuten die complementaire diensten verrichten, zoals acupunctuur of osteopathie. Ook voor bijvoorbeeld pedagogen en chiropractoren die nu een vrijstelling hebben eindigt de vrijstelling. Ten slotte wordt de vrijstelling voor psychologische diensten beperkt tot alleen door gezondheidszorgpsychologen (GZ-psychologen) geleverde diensten. Voor enkele differentiaties die met betrekking tot opleidingsduur en -niveau gelijkwaardig zijn aan die van een GZ-psycholoog, namelijk de kinder- en jeugdpsycholoog (inclusief specialist), de psycholoog arbeid en gezondheid en de orthopedagoog-generalist, blijft de btw-vrijstelling gelden op grond van het fiscale neutraliteitsbeginsel.

5.7. Niet afschaffen belasting op alcoholvrije dranken

Het Belastingplan 2012 voorziet onder meer in intrekking van de Wet op de verbruiksbelastingen van alcoholvrije dranken en van enkele andere produkten met ingang van 1 januari 2013. Deze wet regelt een verbruiksbelasting op alcoholvrije dranken en op pruim- en snuiftabak. Op grond van het Begrotingsakkoord 2013 blijft de verbruiksbelasting op alcoholvrije dranken – ook wel frisdrankbelasting genoemd – in ieder geval in het jaar 2013 nog bestaan. Omdat nog onduidelijk is op welk tijdstip deze intrekking alsnog zal plaatsvinden, wordt de intrekking per 1 januari 2013 gewijzigd in intrekking op een bij koninklijk besluit te bepalen tijdstip. In de Wet op de verbruiksbelastingen van alcoholvrije dranken en van enkele andere produkten wordt bepaald dat de wet met ingang van 1 januari 2013 uitsluitend van toepassing is op alcoholvrije dranken.

5.8. Aanpassing alcoholaccijns

Voor de alcoholaccijns bevat dit wetsvoorstel een verdeling van de accijnsverhoging over de verschillende producten die een verhoging van de opbrengst van de accijns inhoudt van 10% voor bier, 15% voor wijn en 6% voor overige alcoholhoudende producten (onder meer gedistilleerde dranken). Voor deze verdeling is gekozen omdat de Tweede Kamer bij het Belastingplan 2006 een forse verhoging van het tarief voor overige alcoholhoudende producten heeft teruggedraaid vanwege waarschijnlijke grenseffecten. Daarnaast is het tarief voor overige alcoholhoudende dranken al relatief hoog.

In de in de onderstaande tabel opgenomen nieuwe tarieven van wijn en tussenproducten is het vervallen van de huidige tarieven van mousserende wijn en tussenproducten verdisconteerd. Voor tussenproducten heeft dit nauwelijks invloed omdat mousserende tussenproducten vrijwel niet worden verkocht. Wat betreft wijn betekent dit bij een gegeven budgettaire opbrengst een iets grotere verhoging dan zonder het vervallen van de afzonderlijke tarieven voor mousserende wijn en de tariefcategorie voor wijn met meer dan 15% vol alcohol. De tariefcategorie wijn met meer dan 15% vol alcohol wordt opgenomen in de tariefcategorie voor wijn met meer dan 8,5% vol alcohol. De verhoging van de accijnstarieven voor wijn bedraagt ruim 18%.

Tabel 5 Gevolgen tariefwijziging alcoholaccijns

Accijnscategorie	Huidig tarief	Nieuw tarief	Opbrengst (extra)	Verhoging meest verkochte soort
Bier in percenten Plato
a. minder dan 7	€ 5,50	€ 6,05
b. 7–11	€ 24,49	€ 26,94
c. 11–15	€ 32,64	€ 35,90
d. 15 en meer	€ 40,82	€ 44,90
			Bier totaal: € 39 mln.	Per pijpje: 1 cent
Wijn per hl
a. maximaal 8,5% vol alcohol	€ 35,28	€ 41,78
b. meer dan 8,5 vol alcohol	€ 70,561	€ 83,56
c. meer dan 15% vol alcohol	€ 122,75	nvt
Mousserende wijn
a. maximaal 8,5% vol alcohol	€ 45,63	nvt
b. meer dan 8,5% vol alcohol	€ 240,58	nvt
Tussenproducten per hl
a. maximaal 15% vol alcohol	€ 87,14	€ 100,22
b. meer dan 15% vol alcohol	€ 122,75	€ 141,17
			Wijn + TP totaal: € 42 mln.	Per fles wijn: 8 cent
Mousserende tussenproducten	€ 240,58	nvt
Gedistilleerd per hl/per % vol alcohol	€ 15,04	€ 15,94	€ 20 mln.	Per fles jenever 32 cent
Totaal opbrengst			€ 100 mln.

De verhoging van de accijnstarieven op alcohol zal naar verwachting leiden tot enige toename van aankopen over de grens.

5.9. Aanpassing tabaksaccijns

Naast de tariefwijziging weergegeven in de onderstaande tabel, vindt voor de tabaksaccijns een wijziging in de tariefstructuur plaats. Deze houdt in dat het specifieke deel van de tabaksaccijns wordt verhoogd en het ad valoremdeel wordt verlaagd. Voor sigaretten wordt het specifieke deel verhoogd naar het Europese maximum van 76,5% van de totale belastingdruk en voor rooktabak naar 70% van de totale belastingdruk (de totale belastingdruk bestaat uit de btw, de specifieke accijns en het ad valorem deel van de accijns). Het ad valorem deel daalt hierdoor. De accijnsopbrengst is dan minder afhankelijk van de prijs van een pakje sigaretten of rooktabak.

Momenteel is het verschil in accijns op rooktabak en sigaretten aanzienlijk. Vanuit het oogpunt van volksgezondheid is er echter geen reden om rooktabak lager te belasten. Daarom wordt de accijns op een gemiddeld pakje rooktabak meer verhoogd dan de accijns op een gemiddeld pakje sigaretten. Het verschil in accijns tussen rooktabak en sigaretten zal hierdoor afnemen.

Tabel 6 Gevolgen tariefwijziging tabaksaccijns

	Verhoging	Opbrengst
Sigaretten	€ 0,35 per pakje van 19 stuks	(afgerond) € 238 mln.
Rooktabak	€ 0,60 per pakje van 40 gram	( afgerond) € 132 mln.
Totaal opbrengst		€ 371 mln.

De verhoging van de accijnstarieven op tabak zal naar verwachting leiden tot enige toename van aankopen over de grens. Daarnaast bestaat er een verhoogd risico op toename van illegale handel.

6. Budgettaire aspecten

De budgettaire gevolgen van de maatregelen staan in de onderstaande tabel beschreven. De tabel bevat ook de overige fiscale maatregelen uit het Begrotingsakkoord 2013 die in andere wetsvoorstellen zullen worden geregeld. De maatregelen in dit wetsvoorstel leiden per saldo tot een lastenverzwaring van ruim € 5 miljard structureel. Deze wordt aangewend voor het op orde brengen van de overheidsfinanciën.

Tabel 7 Financiële gevolgen lastenmaatregelen (€ mln, -/- = lastenverlichting)

	2012	2013	2014	2015	2016	2017	struc
UFM
Btw-schuif
Algemeen btw-tarief van 19% met 2% punt omhoog per 1/10 2012	1 015	4 060	4 060	4 060	4 060	4 060	4 060
Pakket terugsluis btw-verhoging door lastenverlichting via IB en zorgtoeslag1		– 1500	– 1500	– 1500	– 1500	– 1500	– 1500
Totaal btw-schuif	1 015	2 560	2 560	2 560	2 560	2 560	2 560
Overdrachtsbelasting
Overdrachtsbelasting woningen structureel 2%	– 600	– 1200	– 1200	– 1200	– 1300	– 1400	– 1500
Vergroening
Afschaffen vrijstelling kolenbelasting elektriciteitsopwekking		115	115	115	115	115	115
Aanpassing tarief energiebelasting aardgas		365	365	365	365	365	365
Afschaffen rode diesel		250	250	250	250	250	250
Niet afschaffen leidingwaterbelasting		126	126	126	126	126	126
Niet afschaffen Eurovignet		34	34	34	34	34	34
Pakket heffingskorting groene beleggingen		– 3	– 37	– 37	– 37	– 37	– 37
Totaal vergroening		887	853	853	853	853	853
Overige maatregelen
Geen inflatiecorrectie IB/LB in 2013 en excessieve vertrekvergoedingen		1 230	1 230	1 230	1 230	1 230	1 230
Werkgeversheffing hoge lonen		500	0	0	0	0	0
Niet invoeren werkbonus		542	569	580	592	729	879
Beperking aftrek deelnemingsrente		150	150	150	150	150	150
Verlaagd btw-tarief podiumkunsten en kunstvoorwerpen	– 51	– 90	– 90	– 90	– 90	– 90	– 90
Aanpassing btw-vrijstelling medische diensten		65	65	65	65	65	65
Niet afschaffen belasting op alcoholvrije dranken		155	155	155	155	155	155
Aanpassing alcoholaccijns		100	100	100	100	100	100
Aanpassing tabaksaccijns		371	371	371	371	371	371
Totaal overige maatregelen	-51	3 023	2 550	2 561	2 573	2 710	2 860
Totaal UFM	364	5 270	4 763	4 774	4 686	4 723	4 773
Overige (fiscale) maatregelen
BP 2013 en BP 2014
Afschaffen onbelaste reiskostenvergoeding woon-werkverkeer		1 300	0	0	0	0	0
Afschaffen gerichte vrijstellingen kosten van vervoer			1 900	1 900	1 900	1 900	1 900
Vergroting vrije ruimte in werkkostenregeling			– 600	– 600	– 600	– 600	– 600
Maatregel auto van de zaak		75	150	225	300	300	300
Woningmarkt: koop		13	15	31	52	80	5 400
Woningmarkt: huur		13	40	40	40	40	40
Terugsluis btw-verhoging: pakket 2014			– 1280	– 2560	– 2560	– 2560	– 2560
Terugsluis vergroeningspakket: pakket 2014			– 890	– 890	– 890	– 890	– 890
Totaal BP		1 401	-665	-1854	-1758	-1730	3 590
Overige fiscale onderwerpen
Fiscale gevolgen aanpassing AOW-leeftijd en aanpassing Witteveenkader		50	434	515	1 632	1 702	300
Verdubbelen bankenbelasting	300	600	600	600	600	600	600
Totaal overige fiscale onderwerpen	300	650	1 034	1 115	2 232	2 302	900
Niet-fiscale onderwerpen
Afschaffen werkbonus werkgevers voor het in dienst hebben van 62-plussers		185	191	198	205	80	286
Mobiliteitsbonussen		45	245	435	564	564	439
Overig vitaliteitspakket		43	0	0	0	0	0
Tijdelijk verhogen WW premie		500	0	0	0	0	0
Lasten bedrijfsleven
wv inhouden ULB envelop werkgevers		80	80	80	80	80	80
wv inhouden incidentele envelop		350	350	0	0	0	0
Totaal niet fiscale onderwerpen		1 203	866	713	849	724	805
Totaal overige (fiscale) maatregelen	300	3 254	1 235	-26	1 323	1 296	5 295
Totaal UFM en overige (fiscale) maatregelen	664	8 524	5 998	4 748	6 009	6 019	10 068

In aanvulling op de tabel wordt opgemerkt dat er nog twee punten worden bezien bij de begrotingsvoorbereiding 2013. Een deel van de beoogde besparing die het gevolg is van versobering van het Zvw-basispakket lekt zonder nadere maatregelen weg. Dit gebeurt via de specifieke uitgaven in de fiscaliteit doordat de niet meer voor vergoeding in aanmerking komende kosten aftrekbaar worden. Dit wordt voorkomen door deze kosten ook niet meer in de specifieke uitgaven in aftrek toe te laten. Bovendien dienen de lagere zorgpremies te worden gecompenseerd.

7. EU-aspecten

Met betrekking tot de in dit wetsvoorstel opgenomen maatregelen zal worden voldaan aan meldingsverplichtingen die voortvloeien uit de Richtlijn Energiebelastingen.16 Voor het overige heeft het wetsvoorstel geen EU-aspecten.

8. Uitvoeringskosten Belastingdienst

De in dit wetsvoorstel opgenomen maatregelen zijn uitvoerbaar en handhaafbaar voor de Belastingdienst. Onderstaand is een nadere toelichting op de uitvoeringskosten opgenomen.

Vergroening

Tabel 8 Uitvoeringskosten

	2012	2013	2014	2015	2016	2017
Vergroening	0,2	8,1	8,0	8,0	8,0	8,0
Overige maatregelen	0,5	7,0	4,8	4,4	4,4	4,4
Totaal	0,7	15,1	12,8	12,4	12,4	12,4

9. Gevolgen voor bedrijfsleven en burger

Hierna worden de gevolgen van het wetsvoorstel voor de administratieve lasten per maatregel toegelicht.

Btw en IB-maatregelen

De verhoging van het algemene btw-tarief en de terugsluis via de inkomsten-/loonbelasting betreffen tariefswijzigingen die geen additionele administratieve lasten opleveren.

Structurele verlaging tarief overdrachtsbelasting

Het voorstel met betrekking tot de overdrachtsbelasting leidt ten opzichte van de situatie van één tarief tot beperkte extra administratieve lasten voor het notariaat. De notaris doet immers de aangifte overdrachtsbelasting en is hoofdelijk aansprakelijk voor de door de verkrijgende partij verschuldigde overdrachtsbelasting. De notaris zal zich er dus van moeten vergewissen welk tarief verschuldigd is. Omdat dit meeloopt in de normale werkzaamheden van de notaris voor het opstellen van de overdrachtsakte, zijn de extra administratieve lasten marginaal.

Niet afschaffen Eurovignet

Het niet afschaffen van de belasting zware motorrijtuigen (Eurovignet) heeft tot gevolg dat de in dit kader eerder ingeboekte besparingen op de administratieve lasten vooralsnog niet worden gerealiseerd. Het betreft hier de helft van de besparing van € 24 miljoen die eerder bij het Belastingplan 2012 is ingeboekt voor de afschaffing van een aantal kleine belastingen.

Heffingskorting groen beleggen

De handhaving van de heffingskorting groen beleggen betekent dat de geraamde afname van de administratieve lasten voor burgers bij afschaffing daarvan met ca 6 000 uren wordt verminderd.

Tijdelijke werkgeversheffing inkomens boven € 150 000

De tijdelijke werkgeversheffing voor looninkomens boven € 150 000 leidt tot een stijging van de administratieve lasten voor bedrijven in 2013 met € 0,3 miljoen. De werkgever moet de relevante jaarinkomens van werknemers over 2012 verzamelen, de bijbehorende verschuldigde belasting bepalen en afdragen via de loonaangifte.

Beperking aftrek deelnemingsrente

De maatregel inzake beperking van aftrek van deelnemingsrente leidt tot een structurele stijging van de administratieve lasten voor bedrijven met € 0,75 miljoen. Ondernemingen moeten in voorkomende gevallen de precieze beperking berekenen en verwerken in de aangifte vennootschapsbelasting. Door het hanteren van een ondergrens voor de omvang van de deelnemingsrente en de koppeling aan het eigen vermogen blijft het aantal gevallen waarvoor de beperking geldt beperkt, zodat geen onnodige extra administratieve lasten ontstaan.

Aanpassing btw-vrijstelling medische diensten

Het voorstel om de medische vrijstelling in de omzetbelasting alleen te laten gelden als (para)medici op het verrichten van hun specifieke werkzaamheden gerichte opleidingen hebben afgerond zoals deze worden omschreven in het bepaalde bij of krachtens de Wet BIG, betekent een verzwaring van de administratieve lasten van € 1,12 miljoen.

Overige maatregelen

De maatregelen inzake de energiebelasting voor aardgas en de wijzigingen van alcohol- en tabakaccijns hebben geen noemenswaardig effect voor de administratieve lasten. Het betreft hier immers wijzigingen van de tariefstructuur van de afzonderlijke heffingen. Afschaffing van de vrijstelling van kolenbelasting voor elektriciteitsopwekking heeft evenmin een noemenswaardig effect. Het betreft een klein aantal belastingplichtigen die voor toepassing van de vrijstelling ook al administratieve lasten hebben. De afschaffing het verlaagde accijnstarief voor zogenoemde rode diesel met uitzondering van levering aan de binnenscheepvaart leidt tot een verwaarloosbare daling van de administratieve lasten voor bedrijven. De overige maatregelen hebben ook geen noemenswaardige gevolgen voor de administratieve lasten.

Vaste verandermomenten

De in dit wetsvoorstel opgenomen verhoging van het algemene btw-tarief treedt in werking per 1 oktober 2012, waarmee wordt afgeweken van de vaste verandermomenten. Dit is naar de mening van het kabinet gerechtvaardigd omdat het gaat om spoedregelgeving om op korte termijn het EMU-saldo te verbeteren en daarmee een positief vertrouwenseffect op de financiële markten te bewerkstelligen.

De andere maatregelen in dit wetsvoorstel houden de vaste verandermomenten van 1 januari en 1 juli aan.

II. Artikelsgewijze toelichting

Artikel I

Artikel I, onderdeel A (artikel 2.17 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Deze wijziging van artikel 2.17 van de Wet IB 2001 hangt samen met de voorgestelde beperking per 1 januari 2013 van de heffingskorting voor maatschappelijke beleggingen tot een heffingskorting voor groene beleggingen en met de per die datum voorziene afschaffing van de heffingskorting voor directe beleggingen in durfkapitaal en culturele beleggingen.

Artikel I, onderdeel B (artikel 2.17 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Voorgesteld wordt om artikel 3.3, zevende lid, van de Wet IB 2001 te laten vervallen. Deze bepaling heeft geen belang meer nu op grond van artikel I, onderdeel E, per 1 januari 2013 de vrijstelling in box 3 voor beleggingen in durfkapitaal wordt afgeschaft.

Artikel I, onderdeel C (artikel 5.13 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Met de wijziging van artikel 5.13 van de Wet IB 2001 wordt het begrip maatschappelijke beleggingen beperkt tot groene beleggingen. Deze wijziging hangt samen met het voorstel om artikel 5.15 van de Wet IB 2001 te laten vervallen, als gevolg waarvan vanaf 1 januari 2013 van de maatschappelijke beleggingen alleen nog voor groene beleggingen een vrijstelling in box 3 overblijft.

Artikel I, onderdelen D en E (artikelen 5.15, 5.16, 5.17, 5.18 en 5.18a van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Voorgesteld wordt de artikelen 5.15 tot en met 5.18a van de Wet IB 2001 met ingang van 1 januari 2013 te laten vervallen. Als gevolg daarvan geldt vanaf die datum geen vrijstelling in box 3 meer voor sociaal-ethische beleggingen, voor directe beleggingen in durfkapitaal, voor indirecte beleggingen in durfkapitaal en voor culturele beleggingen.

Artikel I, onderdeel F (artikel 8.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Met de wijziging van artikel 8.2 van de Wet IB 2001 wordt de in dat artikel opgenomen opsomming aangepast aan de als gevolg van het onderhavige wetsvoorstel op 1 januari 2013 resterende heffingskortingen.

Artikel I, onderdeel G (artikel 8.7 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

De aanpassing van artikel 8.7 van de Wet IB 2001 hangt samen met de voorgestelde beperking per 1 januari 2013 van de heffingskorting voor maatschappelijke beleggingen tot een heffingskorting voor groene beleggingen en met de per die datum voorziene afschaffing van de heffingskorting voor directe beleggingen in durfkapitaal en van de heffingskorting voor culturele beleggingen.

Artikel I, onderdeel H (artikel 8.11 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

De wijziging van artikel 8.11 van de Wet IB 2001 betreft de verhoging van het maximum van de arbeidskorting met € 195 en de verhoging van de afbouw van de arbeidskorting voor hogere inkomens met ingang van 1 januari 2013 met eveneens € 195. Deze verhogingen zijn opgenomen in het Begrotingsakkoord 2013 en hangen samen met de terugsluis van (een deel van) de opbrengst van de verhoging van het algemene btw-tarief (zie het algemeen deel van deze memorie).

Artikel I, onderdeel I (artikel 8.17 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

De wijziging van artikel 8.17 van de Wet IB 2001, zoals dat ingevolge de Wet uniformering loonbegrip per 1 januari 2013 komt te luiden, betreft de verhoging van de ouderenkorting voor belastingplichtigen met een inkomen dat niet hoger is dan € 34 934 (cijfers 2010) met ingang van 1 januari 2013 met € 70. Deze verhoging is opgenomen in het Begrotingsakkoord 2013 en hangt samen met de terugsluis van (een deel van) de opbrengst van de verhoging van het algemene btw-tarief (zie het algemeen deel van deze memorie).

Artikel I, onderdeel J (artikel 8.18 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

De wijziging van artikel 8.18 van de Wet IB 2001 betreft de verhoging van de alleenstaande ouderenkorting met ingang van 1 januari 2013 met € 60. Deze verhoging is opgenomen in het Begrotingsakkoord 2013 en hangt samen met de terugsluis van (een deel van) de opbrengst van de verhoging van het algemene btw-tarief (zie het algemeen deel van deze memorie).

Artikel I, onderdeel K (artikel 8.19 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Met de aanpassing van artikel 8.19 van de Wet IB 2001 wordt de huidige heffingskorting voor maatschappelijke beleggingen per 1 januari 2013 beperkt tot een heffingskorting voor groene beleggingen.

Artikel I, onderdeel L (artikel 8.20 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

Voorgesteld wordt artikel 8.20 van de Wet IB 2001 met ingang van 1 januari 2013 te laten vervallen. Als gevolg daarvan geldt vanaf die datum geen heffingskorting meer voor directe beleggingen in durfkapitaal en voor culturele beleggingen.

Artikel I, onderdeel M (artikel 10.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

De wijziging van artikel 10.1 van de Wet IB 2001 hangt samen met het voorstel om de vrijstellingen in box 3 voor sociaal-ethische beleggingen, voor directe beleggingen in durfkapitaal, voor indirecte beleggingen in durfkapitaal en voor culturele beleggingen te laten vervallen.

Artikel I, onderdeel N (artikel 10.7 van de Wet inkomstenbelasting 2001)

De wijziging van artikel 10.7 van de Wet IB 2001 betreft een aanpassing van de berekening van het percentage waarmee de arbeidskorting toeneemt vanaf een inkomen van 50% van het wettelijk minimumloon. Door deze wijziging wordt het maximum van de arbeidskorting reeds bereikt bij een inkomen op het niveau van het wettelijk minimumloon in plaats van bij een inkomen van 108% van het wettelijk minimumloon. Deze aanpassing is opgenomen in het Begrotingsakkoord 2013 en hangt samen met de terugsluis van (een deel van) de opbrengst van de verhoging van het algemene btw-tarief (zie het algemeen deel van deze memorie).

Artikel II

Artikel II, onderdeel A (artikel 22a van de Wet op de loonbelasting 1964)

Deze wijziging is overeenkomstig de wijziging van artikel 8.11 van de Wet IB 2001, zoals toegelicht bij artikel I, onderdeel H.

Artikel II, onderdeel B (artikel 22b van de Wet op de loonbelasting 1964)

Deze wijziging is overeenkomstig de wijziging van artikel 8.17 van de Wet IB 2001, zoals toegelicht bij artikel I, onderdeel I.

Artikel II, onderdeel C (artikel 22c van de Wet op de loonbelasting 1964)

Deze wijziging is overeenkomstig de wijziging van artikel 8.18 van de Wet IB 2001, zoals toegelicht bij artikel I, onderdeel J.

Artikel II, onderdeel D (artikel 32bb van de Wet op de loonbelasting 1964)

Voorgesteld wordt het in artikel 32bb, eerste lid, van de Wet LB 1964 opgenomen tarief van de pseudo-eindheffing over excessieve vertrekvergoedingen te stellen op 75%.

Artikel II, onderdeel E (artikel 32bd van de Wet op de loonbelasting 1964)

Artikel III

Artikel III (artikel 32bd van de Wet op de loonbelasting 1964)

Voorgesteld wordt de pseudo-eindheffing voor hoog loon alleen in het kalenderjaar 2013 te laten gelden. Daartoe komt artikel 32bd van de Wet LB 1964 met ingang van 1 januari 2014 te vervallen.

Artikel IV

Artikel IV, onderdeel A (artikel 10a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)

Door de toevoeging van een verwijzing naar artikel 13l van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb 1969) aan de opsomming in het vierde lid van artikel 10a van die wet gaat de definitie van verbonden lichamen ook gelden voor het in het onderhavige wetsvoorstel opgenomen artikel 13l van de Wet Vpb 1969.

Artikel IV, onderdeel B (artikel 13l van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)

Het voorgestelde artikel 13l van de Wet Vpb 1969 strekt ertoe de bovenmatige aftrek op de winst van renten en kosten van geldleningen die verband houden met de financiering van deelnemingen (hierna: bovenmatige deelnemingsrente) te beperken. Dit om te voorkomen dat de belastinggrondslag wordt uitgehold door deelnemingen bovenmatig met vreemd vermogen te financieren.

Bovenmatige deelnemingsrente

Deelnemingsschuld

Rekenregel

Artikel 13l, derde lid, van de Wet Vpb 1969 bevat een rekenregel om het bedrag aan geldleningen ter financiering van deelnemingen vast te stellen (de deelnemingsschuld). Deze rekenregel geldt alleen voor de toepassing van de renteaftrekbeperking van dit artikel 13l en werkt dus niet door naar andere bepalingen. Voor zover de over het boekjaar bepaalde gemiddelde verkrijgingsprijs van de deelnemingen groter is dan het gemiddelde eigen vermogen, worden de deelnemingen geacht met geldleningen te zijn gefinancierd. Voor de invulling van het begrip (fiscale) eigen vermogen kan worden aangesloten bij de bestaande wetgeving en jurisprudentie. Fiscale reserves behoren tot het eigen vermogen. Ook een zogeheten hybride lening in de zin van artikel 10, eerste lid, onderdeel d, van de Wet Vpb 1969 behoort tot het eigen vermogen. De rekenregel gaat uit van de gedachte dat het eigen vermogen primair wordt gebruikt voor de financiering van deelnemingen.

De verkrijgingsprijs voor de toepassing van artikel 13l is een dynamisch begrip. Dat wil zeggen dat transacties in de kapitaalsfeer tussen de belastingplichtige en het lichaam waarin de deelneming wordt gehouden de verkrijgingsprijs van die deelneming beïnvloeden. Onder de verkrijgingsprijs van een deelneming wordt in ieder geval begrepen de tegenprestatie bij de verwerving of de uitbreiding van de deelneming vermeerderd met de ten laste van de verkrijger gekomen kosten. Tot de verkrijgingsprijs behoren bijvoorbeeld ook na de verwerving gedane kapitaalstortingen (waaronder informele kapitaalstortingen) in het lichaam waarin de deelneming wordt gehouden, alsmede de daarmee samenhangende te activeren kosten. Een terugbetaling van kapitaal door het lichaam waarin de deelneming wordt gehouden aan de moeder vermindert de verkrijgingsprijs. Of sprake is van een deelnemingsschuld wordt ingevolge artikel 13l, tweede lid, in verbinding met het derde lid, bepaald aan de hand van de (fiscale) balansen aan het begin en aan het einde van het boekjaar.

Voorbeeld 1

De fiscale balans van A ziet er als volgt uit17:

Debet	A (bedragen in mln)			Credit
Deelnemingen	400		Eigen vermogen		250
Overige activa	300		Geldleningen		450

De winst voor renteaftrek is 25. A betaalt aan rente over de geldleningen 30. Zonder artikel 13l van de Wet Vpb 1969 zou de winst 25 – 30 = – 5 bedragen; een verlies van 5.

Uitwerking artikel 13l, eerste tot en met derde lid:

In artikel 13l, derde lid, van de Wet Vpb 1969 is voorts bepaald dat de deelnemingsschuld niet meer bedraagt dan het totale bedrag van de verschuldigde geldleningen. Dit betekent dat de overige componenten van het vreemd vermogen, zoals voorzieningen en belastingschulden, niet kunnen leiden tot een deelnemingsschuld. Geldleningen worden gedefinieerd in artikel 13l, achtste lid, onderdeel a, van de Wet Vpb 1969. Het gaat om schulden waarbij rente in aanmerking wordt genomen bij het bepalen van de fiscale winst. Schulden waarvan de rente in het geheel niet in aftrek komt op grond van een andere wetsbepaling, bijvoorbeeld artikel 10a van de Wet Vpb 1969, worden voor de toepassing van artikel 13l van de Wet Vpb 1969 dus niet als geldleningen aangemerkt.

Voorbeeld 2

De fiscale balans van B ziet er als volgt uit:

Debet	B (bedragen in mln)			Credit
Deelnemingen	400		Eigen vermogen		100
Overige activa	150		Geldleningen		250*
			Voorziening		200

*Onderdeel van deze geldleningen is een lening ad 50 waarvan de rente van aftrek is uitgesloten op grond van artikel 10a van de Wet Vpb 1969.

Vaststelling deelnemingsschuld (derde lid):

Deelnemingen minus eigen vermogen = 400 – 100 = 300. Dit bedrag is echter groter dan het bedrag van de geldleningen. De geldleningen voor de toepassing van artikel 13l bedragen 250 – 50 (10a-schuld) = 200. De deelnemingsschuld bedraagt daarom het bedrag van de geldleningen ad 200.

Voorts bedraagt de deelnemingsschuld ook niet meer dan het gezamenlijke bedrag van de verkrijgingsprijs van de deelnemingen. Dit komt er op neer dat het eigen vermogen voor de berekening van de deelnemingsschuld ten minste op nul wordt gesteld.

Voorbeeld 3

De fiscale balans van C ziet er als volgt uit:

Debet	C (bedragen in mln)			Credit
Deelnemingen	400		Eigen vermogen		– 100
Overige activa	100		Geldleningen		600

Vaststelling deelnemingsschuld (derde lid):

Deelnemingen minus (negatief) eigen vermogen = 400 – (-100) = 500. Dit bedrag is echter groter dan de verkrijgingsprijs van de deelnemingen. De deelnemingsschuld bedraagt daarom het bedrag van de verkrijgingsprijs van de deelnemingen ad 400.

Samenloop met artikel 10a van de Wet Vpb 1969

Voorbeeld 4

De belastingplichtige, een in Nederland gevestigde tussenhoudster (NL), blijft dividend ad 50 mln schuldig aan haar laagbelaste moedervennootschap (M).

De balans van NL voor de schuldig gebleven dividenduitkering ziet er als volgt uit:

Debet	NL (bedragen in mln)			Credit
Deelnemingen	250		Eigen vermogen		100
Kas	50		Geldleningen		200

De balans van NL na de schuldig gebleven dividenduitkering ziet er als volgt uit:

Debet	NL (bedragen in mln)			Credit
Deelnemingen	250		Eigen vermogen		50
Kas	50		Geldleningen		250

De verkrijgingsprijs van de deelnemingen en daarmee de deelnemingsschuld nemen bijvoorbeeld toe wanneer de belastingplichtige een kapitaalstorting doet in een verbonden lichaam of een belang in een verbonden verwerft of uitbreidt. Wanneer deze rechtshandelingen verband houden met een 10a-schuld, kan samenloop ontstaan met artikel 10a, eerste lid, onderdelen b en c, van de Wet Vpb 1969.

Voorbeeld 5

De belastingplichtige, een Nederlandse moedervennootschap (NL1), doet een kapitaalstorting van 100 mln in haar Nederlandse dochter (NL2). NL2 wendt het aldus verkregen kapitaal aan voor de verwerving van de aandelen in een laagbelaste dochtervennootschap (LD). LD verstrekt vervolgens een lening van 100 mln aan NL1.

De balans van NL1 voor de kapitaalstorting ziet er als volgt uit:

Debet	NL1 (bedragen in mln)			Credit
Deelneming in NL2	150		Eigen vermogen		50
Kas	100		Geldlening		200

De balans van NL1 na de kapitaalstorting en de verstrekking van de lening door LD ziet er als volgt uit:

Debet	NL1 (bedragen in mln)			Credit
Deelneming in NL2	250		Eigen vermogen		50
Kas	100		Geldleningen		300

In deze casus kan de rente op de lening van LD aan NL1 ook worden uitgesloten op grond van onderdeel c (in plaats van onderdeel b) van artikel 10a, eerste lid. De «besmette» rechtshandeling betreft dan niet de kapitaalstorting door NL1 maar de verwerving door NL2 van de aandelen in LD. Deze rechtshandeling wordt dus niet verricht door de belastingplichtige (NL1) maar door een met hem verbonden lichaam. De verwerving van die aandelen door NL2 in combinatie met de lening van LD aan NL1 leidt niet tot een toename van de deelnemingsschuld van NL1. Er kan dan ook geen sprake zijn van een vermindering van de deelnemingschuld. Indien de inspecteur de renteaftrek uitsluit op grond van onderdeel c en NL1 wil de 10a-schuld in mindering brengen op de deelnemingsschuld, zal NL1 dus aannemelijk moeten maken dat de kapitaalstorting verband houdt met de schuld aan LD (waardoor onderdeel b van artikel 10a, eerste lid, van toepassing is).

Samenloop met artikel 10b van de Wet Vpb 1969

Samenloop met artikel 10b van de Wet Vpb 1969 kan op dezelfde wijze als hiervoor beschreven bij artikel 10a van de Wet Vpb 1969 aan de orde zijn wanneer de «10b-schuld» verband houdt met een rechtshandeling die leidt tot een toename van de verkrijgingsprijs van de deelnemingen. Hierbij kan bijvoorbeeld gedacht worden aan een belastingplichtige die een lening waarop artikel 10b van toepassing is, aanwendt voor de aankoop van een deelneming of voor een kapitaalstorting in een lichaam waarin een deelneming wordt gehouden. In die situaties vergroot deze rechtshandeling waarmee de 10b-schuld verband houdt, de deelnemingsschuld. De systematiek om samenloop te voorkomen, is gelijk aan de hierboven met voorbeelden geïllustreerde systematiek met betrekking tot de samenloop met artikel 10a.

Vaststelling deelnemingsschuld bij waardering deelnemingen anders dan op verkrijgingsprijs

In artikel 13l, vierde lid, van de Wet Vpb 1969 is een regeling getroffen voor situaties waarin de belastingplichtige haar deelnemingen niet waardeert op de verkrijgingsprijs. Een herwaardering van de deelneming leidt ook tot een wijziging van de omvang van het eigen vermogen. Omdat voor de vaststelling van de deelnemingsschuld moet worden uitgegaan van de verkrijgingsprijs van de deelneming, dient in dat geval een correctie plaats te vinden op het eigen vermogen ten behoeve van de vaststelling van de deelnemingsschuld. Zonder die correctie op het eigen vermogen zou de deelnemingsschuld te laag worden vastgesteld bij een deelneming met een boekwaarde hoger dan de verkrijgingsprijs en te hoog bij een deelneming met een boekwaarde lager dan de verkrijgingsprijs. Ingevolge het vierde lid wordt daarom het eigen vermogen in het eerste geval verlaagd met het verschil tussen boekwaarde en verkrijgingsprijs van de deelneming en in het tweede geval (per saldo) verhoogd met dat verschil. Deze correctie op het eigen vermogen geldt alleen voor de toepassing van artikel 13l van de Wet Vpb 1969.

Voorbeeld 6

De balans van D ziet er als volgt uit:

Debet	D (bedragen in mln)			Credit
Deelnemingen	600		Eigen vermogen		250
			Geldleningen		350

De verkrijgingsprijs van de deelnemingen is 500.

Vaststelling deelnemingsschuld (derde en vierde lid):

Door de herwaardering van de deelnemingen van 500 naar 600 is het eigen vermogen toegenomen met 100. Het eigen vermogen voor de herwaardering bedraagt dus 150 mln. De deelnemingsschuld voor de herwaardering bedraagt dus 500 – 150 = 350 mln. Zonder correctie op het eigen vermogen zou de deelnemingsschuld na de herwaardering 500 – 250 = 250 mln bedragen. Echter, door de (boekhoudkundige) opwaardering treedt geen wijziging op in de bovenmatige financiering van de deelnemingen met geldleningen. Ingevolge het vierde lid wordt het eigen vermogen voor de toepassing van de deelnemingsschuld daarom als volgt gecorrigeerd: 250 – (600 – 500) = 250 – 100 = 150. De deelnemingsschuld blijft daardoor 500 – 150 = 350 mln.

In de spiegelbeeldige situatie heeft de belastingplichtige haar deelneming met een verkrijgingsprijs van 500 mln afgewaardeerd met 100 mln naar 400 mln. Voor de afwaardering bedraagt het eigen vermogen 150 mln. Na de afwaardering bedraagt het eigen vermogen dan 50 mln. De balans na de afwaardering ziet er dus als volgt uit:

Debet	D (bedragen in mln)			Credit
Deelnemingen	400		Eigen vermogen		50
			Geldleningen		350

De deelnemingsschuld voor de afwaardering bedraagt 500 – 150 = 350 mln. Zonder correctie op het eigen vermogen zou de deelnemingsschuld na de afwaardering 500 (verkrijgingsprijs) – 50 = 450 mln bedragen. Ingevolge het vierde lid wordt het eigen vermogen voor de toepassing van de deelnemingsschuld echter: 50 – (400 – 500) = 50 – (– 100) = 150. De deelnemingsschuld blijft daardoor 500 – 150 = 350 mln.

Uitbreiding van operationele activiteiten

Voorbeeld 7

X verwerft een deelneming in Y tegen een verkrijgingsprijs van 600. De balans van Y ziet er als volgt uit:

Debet	Y (bedragen in mln)			Credit
Operationele activa (fabriek)	700		Eigen vermogen		600
Beleggingen	100		Geldleningen		200

In dit voorbeeld kan 7/8^e van de verkrijgingsprijs worden toegerekend aan de uitbreiding van de operationele activiteiten. Dit betekent dat 7/8^e deel van de verkrijgingsprijs, ofwel een bedrag van 525, niet meetelt voor de berekening van deelnemingsschuld.

Wanneer de belastingplichtige deelnemingen houdt via een tussenhoudster, houdt de voor-zoverbenadering in dat voor de vraag in hoeverre sprake is van een uitbreiding van operationele activiteiten als het ware door de tussenhoudster heen wordt gekeken. Dat wil zeggen dat de vraag is in hoeverre de verwerving of uitbreiding van de deelneming in de tussenhoudster, of de inbreng van eigen vermogen in die tussenhoudster, verband houdt met de operationele activiteiten van de (klein)dochters.

Voorbeeld 8

NL is de Nederlandse moedermaatschappij (de belastingplichtige). NL heeft een deelneming verworven in een tussenhoudstermaatschappij, de Holding (H). H heeft een deelneming in een werkmaatschappij (W) en in een beleggingsdochter (B).

Voor het antwoord op de vraag welk deel van de verkrijgingsprijs van H bij de berekening van de deelnemingsschuld buiten aanmerking kan blijven, zal moeten worden gedeconsolideerd. Dit heeft tot gevolg dat gekeken moet worden welk deel van de verkregen activiteiten operationeel en als niet operationeel kan worden aangemerkt.

De balans van de Holding ziet er als volgt uit:

Debet	H (bedragen in mln)			Credit
Deelneming in W	400		Eigen vermogen		500
Deelneming in B	200		Geldleningen		100

De balans van W ziet er als volgt uit:

Debet	W (bedragen in mln)			Credit
Activa (Fabriek)	700		Eigen vermogen		400
			Geldleningen		300

De balans van B ziet er als volgt uit:

Debet	B (bedragen in mln)			Credit
Beleggingen	200		Eigen vermogen		200

Stel dat de verkrijgingsprijs voor H 600 bedraagt en in het voorbeeld 5/7^e deel van de verkrijgingsprijs is toe te rekenen aan de operationele activiteiten van deelneming W en 2/7^e deel aan deelneming B, dan kan 5/7 x 600 = 429 van de verkrijgingsprijs bij de berekening van de deelnemingsschuld buiten aanmerking blijven.

Niet in aanmerking te nemen uitbreidingen

Voorbeeld 9 (zesde lid, onderdeel a)

De belastingplichtige is een fiscale eenheid X, bestaande uit een coöperatie (moedermaatschappij) en een BV (dochtermaatschappij). M is de buitenlandse tophoudster van het concern. X wil een vennootschap in het buitenland (T) overnemen voor 1 000. De coöperatie trekt een banklening aan ter financiering van de overname. De coöperatie (C) wordt in het relevante buitenland voor fiscale doeleinden als transparant behandeld, in Nederland niet.

Omdat C naar buitenlandse maatstaven transparant is, komt de rente op de lening in aftrek bij M. In Nederland is C echter een zelfstandig belastingplichtige entiteit, die deel uitmaakt van een fiscale eenheid. Daardoor komt dezelfde rentelast ook in Nederland in aftrek bij de fiscale eenheid. Een dubbele aftrek dus van dezelfde rente. Op grond van het zesde lid, onderdeel a, telt daarom de verkrijgingsprijs van deelneming T wel mee voor het bepalen van de deelnemingsschuld. Het is namelijk aannemelijk dat deze structuur tot gevolg heeft dat de rente twee keer kan worden afgetrokken.

Voorbeeld 10 (zesde lid, onderdeel b)

Een Nederlandse belastingplichtige, A BV, leent 100 mln van de bank en trekt de rente af. A BV gebruikt dit geld voor het verstrekken van een deelnemerschapslening in de zin van artikel 10, eerste lid, onderdeel d, van de Wet Vpb 1969 ad 150 mln aan haar buitenlandse dochtermaatschappij D, ter financiering van uitbreidingsinvesteringen van de dochter. De resterende 50 mln financiert A BV met eigen vermogen. Nederland ziet de geldverstrekking van A BV aan D als een kapitaalstorting, terwijl het desbetreffende buitenland een geldlening ziet. De vergoeding van de dochter aan de moeder voor deze geldverstrekking is daardoor in het buitenland een aftrekbare rentelast, maar valt in Nederland onder de deelnemingsvrijstelling. Gevolg is dat de rentelast op het door de groep aangetrokken kapitaal van 100 mln in feite twee keer in aanmerking wordt genomen (bij de moeder en bij de dochter).

Onderdeel b rekent daarom de kapitaalstorting in de dochter (oftewel de toename van de verkrijgingsprijs van de deelneming ten gevolge van die storting) voor zover deze is gefinancierd met de geldlening tot de deelnemingsschuld. De deelnemingsschuld neemt dus toe met 100 mln. Daardoor kan A BV de rente over de banklening waarmee een deel van de kapitaalstorting is gefinancierd de facto niet aftrekken. Gevolg is dat de rente ten aanzien van deze financiering in het concern de facto één keer in aftrek komt (bij de buitenlandse dochter).

Een andere situatie waarop artikel 13l, zesde lid, onderdeel b, van de Wet Vpb 1969 ziet is het gekunsteld omleiden van de financieringsstroom voor de aankoop of de uitbreiding van een deelneming via een dochtermaatschappij met het oog op de renteaftrek.

Voorbeeld 11 (zesde lid, onderdeel b)

Een Nederlands concern A NV wil een vennootschap in land B (B2) overnemen voor 1 000 en het benodigde geld lenen van een bank. De overname wordt als volgt vormgegeven. De Nederlandse belastingplichtige A NV leent 1 000 van de bank. A NV heeft een dochter in laagbelastend land C die aldaar de functie van distributiecentrum uitoefent. A NV verwerft niet direct de aandelen van B2, maar stort 1 000 als kapitaal in het distributiecentrum in land C. Deze dochter leent de verkregen 1 000 door aan een overnamehoudster in land B (B1). Die koopt vervolgens met de 1 000 de vennootschap in land B (B2) en vormt daarmee een fiscale eenheid naar het recht van land B.

In Nederland is 1 000 geleend en is het geld gestort in een deelneming in land C, waarop de deelnemingsvrijstelling van toepassing is. Dit leidt tot aftrek van rente in Nederland zonder dat daar belaste baten tegenover staan. Op de financieringsstroom die door land C loopt, drukt per saldo weinig winstbelasting. In land B trekt de overnamehoudster de rente aan het distributiecentrum af en zet die af tegen de winst van de overgenomen vennootschap. Er wordt dus zowel in land B als in Nederland rente over 1 000 afgetrokken. Deze situatie valt onder het zesde lid, onderdeel b, omdat sprake is van twee keer renteaftrek: één keer bij B1 en één keer bij A NV, terwijl de rente die bij B1 is afgetrokken niet adequaat wordt belast bij de ontvanger daarvan C. Wel heeft de belastingplichtige A NV in dit geval de mogelijkheid op grond van de tweede volzin van het zesde lid om aannemelijk te maken dat de wijze waarop de financiering is vormgegeven in overwegende mate is ingegeven door zakelijke overwegingen.

Voorts ziet onderdeel b bijvoorbeeld ook op de volgende situatie.

Voorbeeld 12 (zesde lid, onderdeel b)

De Nederlandse vennootschap X wil de Duitse vennootschap F kopen. Daartoe trekt X een lening aan van de bank. X richt een dochtervennootschap Y op waarmee zij een fiscale eenheid vormt. De banklening wordt door X binnen de fiscale eenheid doorgeleend aan Y. Vervolgens wordt een Duitse BV (GmbH) opgericht die met Y een GmbH & Co KG (vergelijkbaar aan een open commanditaire vennootschap) aangaat. De GmbH is de beherend vennoot in de GmbH & Co KG. Y is de commanditaire vennoot. De winstverdeling binnen de GmbH & Co KG is zodanig, dat nagenoeg de gehele winst toekomt aan Y, overeenkomstig haar kapitaaldeelname.

De GmbH & Co KG heeft met de van Y verkregen middelen F gekocht waarna beide een Duitse fiscale eenheid (Organschaft) vormen. De GmbH & Co KG wordt voor de Duitse belastingheffing gezien als de moeder van deze fiscale eenheid. Op basis van de KG-overeenkomst is de KG voor de Nederlandse vennootschapsbelasting vergelijkbaar met een open commanditaire vennootschap en is deze daarom een deelneming van X. De voordelen uit de GmbH & Co KG vallen onder de deelnemingsvrijstelling.

X brengt de rente op de door haar aangetrokken lening in aftrek op haar Nederlandse resultaat. De rente die Y aan X betaalt, alsmede de rente die X van Y ontvangt, komt als gevolg van de fiscale eenheid bij X niet tot uitdrukking.

Voor de Duitse belastingheffing wordt de GmbH & Co KG als een transparante entiteit behandeld. Y doet in Duitsland aangifte voor haar aandeel in de GmbH & Co KG.  De rentelasten op het niveau van Y worden voor Duitse fiscale doeleinden toegerekend aan de GmbH & Co KG. Door middel van de Duitse fiscale eenheid kunnen deze rentelasten worden afgezet tegen de operationele winsten van F.

Het gevolg is dat van de financiering van de acquisitie van F in Nederland bij NV X de aan de bank betaalde rente van de fiscale winst wordt afgetrokken. Daarnaast wordt in Duitsland in feite nog eens rente ten laste van de Duitse fiscale winst gebracht, zonder dat over deze rente belasting wordt geheven. Deze situatie valt zowel onder het zesde lid, onderdeel a als het zesde lid, onderdeel b.

Samenloop met objectvrijstelling

In artikel 13l, zevende lid, van de Wet Vpb 1969 is de werking van dit artikel beperkt tot vermogensbestanddelen die niet vallen onder de objectvrijstelling voor buitenlandse winst. Hierdoor wordt bij aanwezigheid van één of meer buitenlandse vaste inrichtingen ten aanzien waarvan de objectvrijstelling geldt, de werking van de maatregel beperkt tot het Nederlandse hoofdhuis.

Aanvullende definities

Artikel 13l, achtste lid, van de Wet Vpb 1969 bevat een aantal definities die gelden voor de toepassing van dit artikel 13l.

Geldleningen

Ingevolge artikel 13l, achtste lid, onderdeel a, van de Wet Vpb 1969 wordt onder het begrip geldleningen voor de toepassing van dit artikel verstaan geldleningen in civielrechtelijke zin en wat daarmee in economische zin op één lijn kan worden gesteld, zoals financial lease en huurkoop. Het kan zowel geldleningen van verbonden lichamen als van derden betreffen, zoals een bankkrediet. Zoals hiervoor al aangegeven behoren voorzieningen en belastingschulden niet tot de geldleningen. Hetzelfde geldt bijvoorbeeld voor verplichtingen uit hoofde van verzekerings- en pensioenovereenkomsten. Voorts moet het gaan om schulden waarbij rente in aanmerking wordt genomen bij het bepalen van de fiscale winst. Schulden waarvan de rente in het geheel niet in aftrek komt op grond van een andere wetsbepaling, bijvoorbeeld artikel 10a en 10b van de Wet Vpb 1969, worden voor de toepassing van artikel 13l van de Wet Vpb 1969 niet als geldleningen beschouwd. Ook een renteloze lening (niet tevens zijnde een 10b-lening) blijft in beginsel buiten beschouwing, tenzij het gaat om een renteloze lening waarbij de niet verschuldigde rente fiscaal in aftrek komt omdat is afgezien van rentebetaling om niet-zakelijke redenen. In dat geval wordt die renteloze lening fiscaal behandeld als een rentedragende lening en derhalve als een geldlening als bedoeld in artikel 13l, achtste lid, onderdeel a, van de Wet Vpb 1969.

Deelneming

Krachtens artikel 13l, achtste lid, onderdeel b, van de Wet Vpb 1969 wordt voor de toepassing van dit artikel onder een deelneming verstaan een bezit waarop de deelnemingsvrijstelling van toepassing is. Naast aandelen belangen van ten minste 5% kan het ook gaan om meegesleepte en meegetrokken belangen in de zin van artikel 13, vierde respectievelijk vijfde lid, van de Wet Vpb 1969.

Afdekkingsinstrumenten voor rente- en valutarisico’s

Reorganisaties

Artikel IV, onderdeel C (artikel 14a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)

Door de wijzigingen in artikel 14a, twaalfde en dertiende lid, van de Wet Vpb 1969 worden ook het negende en tiende lid van artikel 15ad van de Wet Vpb 1969 van overeenkomstige toepassing verklaard. Voor een nadere toelichting wordt verwezen naar de bij het laatstgenoemde artikel opgenomen toelichting.

Artikel IV, onderdeel D (artikel 14b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)

Door de wijzigingen in artikel 14b, negende en tiende lid, van de Wet Vpb 1969 worden ook het negende en tiende lid van artikel 15ad van de Wet Vpb 1969 van overeenkomstige toepassing verklaard. Voor een nadere toelichting wordt verwezen naar de bij het laatstgenoemde artikel opgenomen toelichting.

Artikel IV, onderdeel E (artikel 15ad van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)

Voorbeeld 13

Overnameholding X heeft alle aandelen in BV Y gekocht voor 400. De overname is gefinancierd met een overnameschuld van 390 en 10 eigen middelen. Op het tijdstip onmiddellijk voorafgaand aan het voegingstijdstip zien de fiscale balans van X en Y er als volgt uit (deelnemingen gewaardeerd tegen verkrijgingsprijs):

Debet	X (bedragen in mln)			Credit
Deelneming in Y	400		Eigen vermogen		60
Overige deelnemingen	75		Overnameschuld		390
			Geldleningen		25

De rente over de overnameschuld bedraagt 31,2 per jaar (8%).

Debet	Y (bedragen in mln)			Credit
Deelnemingen	200		Eigen vermogen		325
Overige activa	200		Geldleningen		75

Na de voeging ziet de geconsolideerde fiscale balans van X er als volgt uit (deelnemingen gewaardeerd tegen verkrijgingsprijs):

Debet	X geconsolideerd (bedragen in mln)			Credit
Deelnemingen	275		Eigen vermogen		– 15
Overige activa	200		Geldleningen		490

Uitwerking artikel 13l van de Wet Vpb 1969, toepassing rekenregel:

Op de geconsolideerde balans van X bedragen de deelnemingen verminderd met het eigen vermogen 275 – (-15) = 290. De deelnemingsschuld bedraagt echter ten hoogste de verkrijgingsprijs van de deelnemingen, dus 275. De beperking van de renteaftrek bedraagt 275/490 x 35,2 = 19,8. Vervolgens komt hierop de drempel van € 1 mln in mindering. De bovenmatige deelnemingsrente bedraagt 19,8 verminderd met 1 is 18,8.

Uitwerking artikel 15ad van de Wet Vpb 1969:

Volgens het eerste lid is de overnamerente slechts aftrekbaar tot het bedrag van de winst van de fiscale eenheid (2) verminderd met het deel ervan dat toerekenbaar is aan de verworven maatschappij (37) en vermeerderd met de overnamerente (31,2). Dit leidt tot een negatieve uitkomst. Volgens het eerste lid, en zonder rekening te houden met de inperkingen daarop in de volgende leden, zou de overnamerente ten bedrage van 31,2 in het geheel niet aftrekbaar zijn.

Ingevolge het tweede lid, eerste gedeelte, van artikel 15ad van de Wet Vpb 1969 kan de aftrekbeperking niet meer bedragen dan het deel van het volgens het eerste lid berekende niet aftrekbare bedrag dat € 1 mln te boven gaat, dus in dit geval 31,2 verminderd met 1 is 30,2.

Op basis van het tweede lid, tweede gedeelte, van artikel 15ad van de Wet Vpb 1969 geldt er evenwel geen beperking voor zover er bij de fiscale eenheid geen sprake is van een teveel aan overnamerenten. Of sprake is van een teveel aan overnamerenten is geregeld in het vierde tot en met het zesde lid. Ultimo jaar 1 is het bedrag van de overnameschuld 390. Dit bedrag wordt afgezet tegen 60% van de verkrijgingsprijs van het belang in BV Y; dus 60% van 400 = 240. Het bovenmatig deel van de overnameschuld bedraagt dan 150 (zijnde 390 min 240). De rente hierover is het teveel aan overname rente en bedraagt 150/390 x 31,2 = 12.

Op basis van het bovenstaande zou in jaar 1 van de rente ter zake van de overnameschuld een bedrag van 12 niet aftrekbaar zijn. In verband met de samenloop met artikel 13l van de Wet Vpb 1969 wordt op grond van artikel 15ad, negende lid, van de Wet Vpb 1969 hiervan een deel buiten aanmerking gelaten. Dit deel zal worden gebaseerd op de toename van de beperking van de verschuldigde rente ingevolge artikel 13l van de Wet Vpb 1969 als gevolg van de voeging in de fiscale eenheid. Op het tijdstip onmiddellijk voorafgaand aan het voegingstijdstip bedraagt de deelnemingsschuld bij X ter zake van de deelnemingen, niet zijnde de na het voegingstijdstip gevoegde maatschappij Y, 25. Dit betreft de deelnemingen ten bedrage van 75 verminderd met het gecorrigeerd fiscaal eigen vermogen van X ten bedrage van 50 (60 verminderd met het verschil tussen de verkrijgingsprijs van deelneming Y ten bedrage van 400 en de daarmee verband houdende schuld ten bedrage van 390). Bij Y bedraagt de deelnemingsschuld op dat tijdstip nihil (eigen vermogen ten bedrage van 325 is hoger dan de deelnemingen ten bedrage van 200). Als gevolg van de voeging is de deelnemingsschuld derhalve toegenomen met 250 (275 min 25). Ingevolge het nieuwe negende lid blijft dan buiten aanmerking 250/275 x 18,8 = 17,1, doch niet meer dan de aftrekbeperking van het eerste lid. In jaar 1 bedraagt de vermindering dus 12.

Uitkomst voor jaar 1: de beperking van de renteaftrek ingevolge de artikelen 13l en 15ad van de Wet Vpb 1969 bedraagt 18,8 respectievelijk nihil (12 verminderd met 12).

Indien vervolgens op de overname schuld niet wordt afgelost, wordt ultimo jaar 5 het bedrag van de overnameschuld afgezet tegen 40% van de verkrijgingsprijs van het belang in BV Y; dus 40% van 400 = 160. Het bovenmatig deel van de overnameschuld bedraagt dan 230 (zijnde 390 min 160). Het teveel aan overnamerente bedraagt 230/390 x 31,2 = 18,4. Ervan uitgaande dat ultimo jaar 5 het fiscaal vermogen van de fiscale eenheid nog negatief is, bedraagt de deelnemingsschuld op de geconsolideerde balans nog steeds 275. De toename van de deelnemingsschuld als gevolg van de voeging bedraagt dus 250. Ingevolge het nieuwe negende lid blijft dan in jaar 5 het maximale bedrag van 17,1 buiten aanmerking.

Uitkomst voor jaar 5: de beperking van de renteaftrek ingevolge de artikelen 13l en 15ad van de Wet Vpb 1969 bedraagt 18,8 respectievelijk 1,3 (18,4 verminderd met 17,1).

Artikel IV, onderdeel F (artikel 23b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969)

De wijzigingen in artikel 23b van de Wet Vpb 1969 hangen samen met het vervallen van de heffingskortingen en daaraan gerelateerde vrijstellingen in box 3 voor sociaal-ethische beleggingen en beleggingen in durfkapitaal in de inkomstenbelasting (zie artikel I, onderdelen C, D en E).

Artikel V

Artikel V (artikel 4 van de Wet op de dividendbelasting 1965)

De wijziging in artikel 4, vijfde lid, van de Wet op de dividendbelasting 1965 hangt samen met het vervallen van de heffingskortingen en daaraan gerelateerde vrijstellingen in box 3 voor sociaal-ethische beleggingen en beleggingen in durfkapitaal in de inkomstenbelasting (zie artikel I, onderdelen C, D en E).

Artikel VI

Artikel VI (artikel 14 van de Wet belastingen van rechtsverkeer)

Artikel VI voorziet in het structureel maken van de verlaging van het tarief van de overdrachtsbelasting voor de verkrijging van woningen of van rechten waaraan deze zijn onderworpen in de vorm zoals die thans als tijdelijke maatregel in de wetgeving is geregeld.

Artikel VII

Artikel VII, onderdelen A en B (artikel 28c en Tabel I van de Wet op de omzetbelasting 1968)

In Tabel I bij de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB 1968), waarin de categorieën diensten en goederen zijn opgesomd waarop het verlaagde btw-tarief mag worden toegepast, worden de posten voor kunstvoorwerpen (onderdeel a, post 29) en podiumkunsten (onderdeel b, post 14, onderdeel d, en post 17) opnieuw opgenomen. Dit betekent dat voor deze leveringen en diensten het btw-tarief van 6% geldt. Artikel 28c van de Wet OB 1968 wordt in verband met het opnieuw opnemen van post 29 in onderdeel a van Tabel I van die wet aangepast.

Artikel VIII

Artikel VIII, onderdelen A en B (artikelen 9 en 20 van de Wet op de omzetbelasting 1968)

Deze wijzigingen voorzien in een verhoging van het algemene btw-tarief van 19 naar 21 percent.

Artikel VIII, onderdeel C (artikel 27 van de Wet op de omzetbelasting 1968)

Het in de landbouwregeling van artikel 27 van de Wet OB 1968 opgenomen landbouwforfait wordt aangepast in verband met de verhoging van het algemene btw-tarief. De verhoging van het landbouwforfait heeft tot doel dat forfait aan te passen aan de verzwaring van de btw-druk voor de landbouwers die onder de landbouwregeling vallen.

Artikel VIII, onderdeel D (artikel 28 van de Wet op de omzetbelasting 1968)

Deze wijziging bevat de aanpassing van het btw-tarief zoals dat wordt gehanteerd bij de heffing van omzetbelasting ter zake van tabaksproducten.

Artikel IX

Artikel IX (artikel 11 van de Wet op de omzetbelasting 1968)

Artikel X

Artikel X, onderdelen A, B, G, H, I, L, M, N, O, P, Q, R, S, T en U (artikelen 1a, 2, 27, 27a, 28, 55, 66, 70, 71e, 71f, 71g, 84a, 84b, 91 en 92 van de Wet op de accijns)

Artikel X, onderdeel C (artikel 7 van de Wet op de accijns)

In artikel 7 van de Wet op de accijns zijn de accijnstarieven voor bier per hectoliter opgenomen. Deze tarieven zijn onderverdeeld aan de hand van het extractgehalte, uitgedrukt in percenten Plato. Voorgesteld wordt om in iedere categorie het tarief te verhogen met 10%.

Artikel X, onderdeel D (artikel 10 van de Wet op de accijns)

In artikel 10 van de Wet op de accijns zijn de accijnstarieven voor wijn per hectoliter opgenomen. Wijn wordt op dit moment onderverdeeld in mousserende en niet-mousserende wijn. Daarnaast bestaan er verschillende tarieven afhankelijk van het alcoholpercentage. Ingevolge de onderhavige wijziging wordt de tariefstructuur vereenvoudigd door het aantal productcategorieën te verkleinen. Door geen onderscheid meer te maken tussen het tarief van mousserende en niet-mousserende wijnen kan artikel 10, tweede lid, vervallen. Als gevolg van het afschaffen van de categorie voor wijn met meer dan 15% vol alcohol kan ook dit onderdeel vervallen. De twee tarieven die overblijven, een tarief voor wijn met 8,5% vol alcohol of minder en een tarief voor wijn met meer dan 8,5% vol alcohol (daarin dus begrepen wijnen met meer dan 15% vol alcohol), worden aangepast in die zin dat de opbrengst van de accijns op wijn met 15% wordt verhoogd.

Artikel X, onderdeel E (artikel 11d van de Wet op de accijns)

In artikel 11d van de Wet op de accijns zijn de accijnstarieven voor tussenproducten (bijvoorbeeld sherry of port) per hectoliter opgenomen. Net als bij wijn wordt op dit moment bij tussenproducten een onderscheid gemaakt tussen mousserende en niet-mousserende tussenproducten. Ingevolge de onderhavige wijziging vervalt het onderscheid in tarief voor mousserende en niet-mousserende tussenproducten. Daardoor kan het tweede lid vervallen. Voor de niet-mousserende tussenproducten bestaan er thans twee verschillende tarieven op basis van het alcoholpercentage; deze blijven gehandhaafd. Voorgesteld wordt om de overgebleven tarieven, een tarief voor tussenproducten met 15% vol alcohol of minder en een tarief voor tussenproducten met meer dan 15% vol alcohol, met 15% te verhogen.

Artikel X, onderdeel F (artikel 13 van de Wet op de accijns)

In artikel 13 van de Wet op de accijns is het accijnstarief voor overige alcoholhoudende producten per hectoliter per volumeprocent alcohol opgenomen. Voorgesteld wordt om het tarief met 6% te verhogen.

Artikel X, onderdeel J (artikel 35 van de Wet op de accijns)

Artikel X, onderdeel K (artikel 36 van de Wet op de accijns)

Bij de toelichting op de wijziging van artikel 35 van de Wet op de accijns (artikel X, onderdeel J) is melding gemaakt van de verhoging van het specifieke deel van de accijns voor zowel sigaretten als rooktabak naar 76,5%, respectievelijk 70% van de totale belastingdruk (accijns en btw). Het zesde lid van artikel 36 van de wet op de accijns wordt dienovereenkomstig aangepast.

Artikel XI

Artikel XI (artikel 1a van de Wet op de verbruiksbelastingen van alcoholvrije dranken en van enkele andere produkten)

In de Wet op de verbruiksbelastingen van alcoholvrije dranken en van enkele andere produkten wordt een nieuw artikel 1a ingevoegd. Hierin wordt bepaald dat deze wet met ingang van 1 januari 2013 uitsluitend nog van toepassing is op alcoholvrije dranken (de zogenoemde frisdrankbelasting).

Artikel XII

Artikel XII, onderdelen A en B (artikelen 44 en 45 van de Wet belastingen op milieugrondslag)

De vrijstelling van kolenbelasting die wordt verleend ter zake van de uitslag en de invoer van kolen die worden gebruikt als brandstof voor het opwekken van elektriciteit in een installatie die aan bepaalde voorwaarden voldoet, wordt afgeschaft. Hiertoe vervalt artikel 44, tweede lid, van de Wet belastingen op milieugrondslag. De overige aanpassingen van artikel 44 en de aanpassing van artikel 45, eerste lid, van de Wet belastingen op milieugrondslag vloeien hieruit voort.

Artikel XII, onderdelen C, D, E en F (artikelen 59, 60, 67 en 68 van de Wet belastingen op milieugrondslag)

De onderdelen C en D van artikel XII strekken tot aanpassing van de bedragen, genoemd in de artikelen 59 en 60 van de Wet belastingen op milieugrondslag. Het gaat hierbij om de tarieven van de reguliere energiebelasting op aardgas, het blokverwarmingstarief en de verlaagde tarieven op aardgas voor de glastuinbouw. Tevens strekken de onderdelen C en D tot samenvoeging van de eerste en de tweede schijf en tot samenvoeging van de schijf voor zakelijk met de schijf voor niet-zakelijk gebruik voor aardgas. Uit het samenvoegen van de eerste en tweede schijf voor aardgas vloeit voort dat de hoeveelheidsgrenzen in artikel 67 van de Wet belastingen op milieugrondslag worden aangepast. Hiertoe strekt onderdeel E. Als gevolg van het samenvoegen van de schijven voor zakelijk en niet-zakelijk gebruik wordt in onderdeel F artikel 68, tweede lid, van de Wet belastingen op milieugrondslag aangepast.

Artikel XIII

Artikel XIII (artikel 1, hoofdstuk III en de artikelen 90, 91 en 92 van de Wet belastingen op milieugrondslag)

Artikel XIV

Artikel XIV (artikel 7 van de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen)

De wijziging van artikel 7, derde en vierde lid, van de Algemene wet inkomensafhankelijke regeling (Awir) hangt samen met het vervallen van de heffingskortingen en daaraan gerelateerde vrijstellingen in box 3 voor sociaal-ethische beleggingen en beleggingen in durfkapitaal. Artikel 7, derde en vierde lid, van de Awir bevat het vermogensbegrip voor inkomensafhankelijke regelingen waarin de aanspraak op de tegemoetkoming mede afhankelijk is gesteld van het vermogen. Dit vermogensbegrip voor inkomensafhankelijke regelingen sluit in beginsel aan bij het vermogen dat voor de inkomstenbelasting in box 3 wordt meegenomen bij de bepaling van het te belasten forfaitaire rendement. Er geldt echter een uitzondering voor de op grond van de afdelingen 5.3 en 5.3A van de Wet IB 2001 vrijgestelde bezittingen; die tellen voor de inkomensafhankelijke regelingen wel mee als relevant vermogen. Als gevolg van het vervallen van de thans nog in afdeling 5.3A van de Wet IB 2001 opgenomen vrijstellingen en het beperken van de thans nog in afdeling 5.3 van die wet opgenomen vrijstellingen tot groene beleggingen, dient ook de verwijzing in artikel 7, derde en vierde lid, van de Awir dienovereenkomstig te worden aangepast.

Artikel XV

Artikel XV, onderdeel A (artikel III van het Belastingplan 2011)

In artikel III van het Belastingplan 2011 zijn enkele wijzigingen opgenomen waarvan destijds beoogd is dat zij effect zouden hebben met ingang van 1 januari 2013. De onderhavige wijziging van artikel III van het Belastingplan 2011 voorziet erin dat de heffingskorting voor groene beleggingen per 1 januari 2013 in stand blijft op 0,7%. De korting voor sociaal-ethische beleggingen en de korting voor directe beleggingen in durfkapitaal en culturele beleggingen komen op grond van het onderhavige wetsvoorstel per 1 januari 2013 in hun geheel te vervallen. Ook de aanvankelijk beoogde afbouw van de heffingskortingen naar 0,4% komt daarmee te vervallen.

Artikel XV, onderdeel (artikel IIIbis van het Belastingplan 2011)

In artikel IIIbis, onderdelen D, E, F en G, van het Belastingplan 2011 zijn enkele wijzigingen opgenomen waarvan destijds beoogd is dat zij effect zouden hebben met ingang van 1 januari 2014. Op grond van die bepalingen zouden de heffingskorting voor groene beleggingen, de heffingskorting voor directe beleggingen in durfkapitaal en culturele beleggingen en de heffingskorting voor sociaal-ethische beleggingen per 1 januari 2014 vervallen. Op grond van het onderhavige wetsvoorstel dient de heffingskorting voor groene beleggingen echter in stand te blijven en komen de heffingskorting voor directe beleggingen in durfkapitaal en culturele beleggingen en de heffingskorting voor sociaal-ethische beleggingen reeds met ingang van 1 januari 2013 te vervallen. Artikel IIIbis, onderdelen D, E, F en G, van het Belastingplan 2011 dient daarom eveneens te vervallen.

Artikel XVI

Artikel XVI, onderdeel A (artikel II van het Belastingplan 2012)

Het vervallen van artikel II, onderdeel N, van het Belastingplan 2012, zoals voorgesteld in artikel XVI, onderdeel A, onder 1, heeft tot gevolg dat het ingevolge het Belastingplan 2012 op 1 januari 2013 in werking te treden artikel 8.11, derde lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001, niet in werking treedt. De laatstgenoemde bepaling bevat de verhoging van de arbeidskorting voor belastingplichtigen die aan het begin van het kalenderjaar de leeftijd van 60 jaar hebben bereikt en inkomen uit arbeid genieten. Voor deze belastingplichtigen geldt dan nog steeds de gewone arbeidskorting op grond van het eerste en tweede lid van artikel 8.11 van de Wet IB 2001. Ook de op grond van artikel II, onderdelen R en S, van het Belastingplan 2012 in verband met de werkbonus per 1 januari 2013 in de artikelen 10.1 en 10.7 van de Wet IB 2001 aan te brengen wijzigingen gaan door de in artikel XVI, onderdeel A, onder 2, 3 en 4, opgenomen wijzigingen niet meer door. Tot slot wordt voorgesteld om door middel van de in genoemd onderdeel, onder 5, opgenomen wijziging ook de horizonbepaling die van toepassing zou worden op artikel 8.11, derde lid, van de Wet IB 2001 niet in werking te laten treden. Omdat in het aanhangige wetsvoorstel Fiscale verzamelwet 201220 een nieuw lid wordt ingevoegd in artikel 10b.1 van de Wet IB 2001 waarin de horizonbepaling van artikel 8.11, derde lid, van de Wet IB 2001 is opgenomen, wordt de nummering van het eerste lid zoals geregeld in artikel II, onderdeel U, onder 1, van het Belastingplan 2012, in stand gelaten. Daarnaast is in artikel XVII van het onderhavige wetsvoorstel een met de hiervoor genoemde aanpassing samenhangende wijziging opgenomen van de formulering van de betreffende wijzigingsopdracht in genoemd wetsvoorstel Fiscale verzamelwet 2012.

Artikel XVI, onderdeel B (artikel VI van het Belastingplan 2012)

Ook de per 1 januari 2013 als gevolg van artikel VI, onderdeel B, van het Belastingplan 2012 in artikel 22a, derde lid, van de Wet LB 1964 in te voeren werkbonus voor werknemers die aan het begin van het kalenderjaar de leeftijd van 60 jaar hebben bereikt, treedt ingevolge het onderhavige wetsvoorstel niet in werking. In verband daarmee hoeft ook de ingevolge artikel VI, onderdeel E, van het Belastingplan 2013 per 1 januari 2013 in artikel 35o van de Wet LB 1964 op te nemen horizonbepaling uiteraard niet in werking te treden. Voor een nadere toelichting op de wijzigingen van artikel VI van het Belastingplan 2012 wordt verwezen naar de toelichting op artikel XVI, onderdeel A, onder 1 en 5.

Artikel XVI, onderdeel C (artikel XVIII van het Belastingplan 2012)

In verband met de aanpassing van het btw-tarief zoals dat wordt gehanteerd bij de heffing van omzetbelasting ter zake van tabaksproducten dient de in artikel XVIII, onderdeel B, van het Belastingplan 2012 opgenomen wijzigingsopdracht met betrekking tot artikel 28 van de Wet OB 1968 te worden aangepast omdat het daarin genoemde 19/119 deel nog is gebaseerd op een tarief van 19%.

Artikel XVI, onderdeel D (artikel XXV van het Belastingplan 2012)

Artikel XVI, onderdeel E (artikel XXVII van het Belastingplan 2012)

Artikel XXVII van het Belastingplan 2012 bepaalt dat de Wet op de verbruiksbelastingen van alcoholvrije dranken en van enkele andere produkten wordt ingetrokken met ingang van 1 januari 2013. De intrekking van de genoemde wet wordt nu voorzien op een nader bij koninklijk besluit te bepalen tijdstip.

Artikel XVII

Artikel XVII (artikel I van de Fiscale verzamelwet 2012)

Voor een toelichting op de wijziging van artikel I, onderdeel I, van het wetsvoorstel Fiscale verzamelwet 2012 wordt verwezen naar het slot van de toelichting op artikel XVI, onderdeel A.

Artikel XVIII

Artikel XVIII (indexatiebepaling)

Artikel XIX

Artikel XIX (overgangsrecht omzetbelasting)

Artikel XX

Artikel XX (overgangsrecht accijns)

Artikel XXI

Artikel XXI (inwerkingtreding)

De staatssecretaris van Financiën, F. H. H. Weekers